İÇİNDEKİLER
I. İNŞAAT MUHASEBESİ UYGULAMASINDA TUTULMASI GEREKEN DEFTERLER....................... 2-6
A) VERGİ KANUNLARI YÖNÜNDEN TUTULMASI ZORUNLU OLAN DEFTERLER............................................. 2-4
B) BAYINDIRLIK İŞLERİ GENEL ŞARTNAMESİ UYARINCA TUTULACAK DEFTERLER................................... 4-6
C) TUTULMASI YASALARDA ZORUNLU KILINMAMIŞ OLUP TUTULMASINDA YARAR GÖRÜLEN DEFTER VE KAYITLAR......................................................................................................................................................................... 6
II. ÖZELLİK TAŞIYAN HESAPLAR VE İŞLEYİŞİ........................................................................................... 7-47
A) YILLARA YAYGIN İNŞAATLARDA % 5 STOPAJ VE BUNUNLA İLGİLİ MUHASEBE KAYITLARI........... 7-11
B) VERİLEN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR................................................................................................................ 12-13
C) İNŞAATLA İLGİLİ HARCAMA VE ÖDEMELERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ VE “HİZMET ÜRETİM MALİYETİ HESABI”..................................................................................................................................................................... 13-20
D) 350-358 YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM HAKEDİŞ BEDELLERİ HESABI..................................... 21-26
E) TAŞERONLARA (İKİNCİ DERECE MÜTEAHHİTLERE) YAPTIRILAN İŞLER VE BUNA İLİŞKİN ÖDEMELER 26-30
F) ORTAKLARDAN ALACAKLAR-ORTAKLARA BORÇLAR HESABI................................................................. 30-34
G) GENEL YÖNETİM GİDERLERİ................................................................................................................................ 34-39
H) (ORTAK) MÜŞTEREK GENEL GİDERLERİN DAĞITIMI..................................................................................... 39-40
I) ORTAK (MÜŞTEREK) AMORTİSMANLARIN DAĞITIMI.................................................................................... 40-44
J) GEÇİCİ KABULDEN SONRA ORTAYA ÇIKAN GELİR VE GİDERLER............................................................. 44-45
K) NAZIM HESAPLAR.................................................................................................................................................... 46-47
III. ÖZEL İNŞAATLARLA İLGİLİ ÖZELLİKLİ HESAPLAR VE İŞLEYİŞİ............................................ 48-55
A) GENEL AÇIKLAMA................................................................................................................................................... 48-49
B) 7/A SEÇENEĞİNE GÖRE UYGULAMA.................................................................................................................. 49-55
I. İNŞAAT MUHASEBESİ UYGULAMASINDA TUTULMASI GEREKEN DEFTERLER
İnşaat muhasebesi uygulamasında tutulması gereken defterler, vergi kanunları ve diğer mevzuat yönünden tutulması zorunlu ya da isteğe bağlı olan defterler şeklinde ikili bir ayrıma tabi tutulabilir.
A) VERGİ KANUNLARI YÖNÜNDEN TUTULMASI ZORUNLU OLAN DEFTERLER
İlk kez inşaat ve onarım işine başlayan taşeronlarla müteahhitler, yaptıkları işin tutarı ne olursa olsun, ilk işe başladıkları yıl için işletme hesabı esasına göre defter tutabilirler. Adi şirketler dışındaki şahıs şirketleri ile kurumlar vergisine tabi olan şirketler, ilk işe başladıkları yılda işletme hesabı esasına göre defter tutamazlar.
İnşaat onarım işiyle uğraşan müteahhitlerle taşeronların 2002 yılında yıllık alımları tutarı 65 milyar lirayı, satışları ya da aldıkları istihkaklarının tutarı 85 milyar lirayı aşmaması halinde 2003 yılında işletme hesabı esasına göre defter tutmaya devam ederler ([1]).
Ancak ilk kez işe başlayan ya da yukarıda belirtilen hadleri aşmayan müteahhitlerle taşeronlar, ihtiyari (yani isteğe bağlı olarak) bilanço esasına göre defter tutabilirler.
İşletme hesabı esasına göre defter tutan müteahhitlerle taşeronların, aşağıdaki defterleri tutmaları zorunludur.
1- İşletme Hesabı Esasına Göre Defter Tutan Müteahhitler
a) İşletme Hesabı Defteri
Müteahhitler ya da taşeronlar, işletme hesabı defterinin sol tarafına giderlerini, sağ tarafına da gelirlerini kaydederler.
Gider kısmına; satın alınan malzemeler ya da yaptırılan hizmetler karşılılığında ödenen ya da borçlanılan paralar, amortismanlar ve inşaat firması ile ilgili diğer tüm giderler,
Gelir kısmına; satılan daire, kat ve dükkanların bedeli ya da alınan istihkaklar veya yapılan hizmetler karşılığı tahsil edilen paralarla, tahakkuk eden alacaklar ve inşaat faaliyetinden elde edilen diğer tüm hasılat
kaydolunur.
b) Günlük Perakende Satış ve Hasılat Defteri ([2])
2- Bilanço Esasına Göre Defter Tutan Müteahhitler
Bilanço esasına göre defter tutan müteahhitler; sermaye şirketi durumunda olan inşaat şirketleri ile adi komandit ve kollektif şirketlerdir. Bunun dışındaki şahıs firması ya da adi ortaklık biçimimdeki inşaat firmalarında, VUK’un 177/1 ve 180. maddesinde yer alan hadleri aşanlar, bilanço esasına göre defter tutmak zorundadırlar. Bunlar, sözkonusu hadleri aşmadan kendi istekleri ile de bilanço esasına göre defter tutabilirler.
Bilanço esasına göre aşağıdaki defterlerin tutulması gerekmektedir.
a) Yevmiye Defteri
VUK’un 183. maddesine göre, yevmiye defteri, kayda geçirilmesi gereken işlemlerin tarih sırasıyla ve madde halinde düzenli olarak yazıldığı defterdir. Yevmiye defteri ciltli ve sayfaları müteselsil sıra numaralı olur. Mükellefler diledikleri takdirde yevmiye defteri ve tutulması zorunlu diğer defterlerini müteharrik yapraklı olarak kullanabilirler.
b) Defteri Kebir
VUK’un 184. maddesine göre defteri kebir, yevmiye defterine geçirilmiş olan işlemleri, buradan alarak usulüne göre hesaplara dağıtan ve tasnifli olarak bu hesaplarda toplayan defterdir.
Müteahhitler, ayrı ayrı yevmiye defteri ve defteri kebir tutmak yerine bu iki defterde yer alan özellikleri bir arada taşıyan ve “Amerikan Usulü Defter” olarak adlandırılan defteri de tutabilirler. Ancak inşaat işinin yapısı gereği ayrı yevmiye defteri ve defteri kebir tutulmasında yarar vardır.
c) Günlük Kasa Defteri ([3])
d) Envanter Defteri
Ciltli ve sayfaları müteselsil sıra numaralı olan envanter defterine, işe başlama tarihinde ve sonraki her hesap döneminin sonunda çıkarılan envanterler ve bilançolar kaydolunur.
İnşaat ve onarım işleriyle uğraşanlar öncelikle; stokların, mamul ve yarı mamul işin ve demirbaş, alet, edevat ve mefruşatın envanterini yapacaklardır. Daha sonra, bilançonun diğer kalemlerinde yer alan hesapların dokümanı yazılacaktır. Örneğin bankalardaki mevduatın ve bankalara olan borcun, senetli ve senetsiz alacaklar ile borçların cari hesapların ve diğer hesapların dokümanının envanter defterinde ayrıntılı olarak gösterilmesi gerekmektedir.
e) İnşaat Müteahhitlerinin İmalat Defteri Tutup Tutmayacağı
VUK’un 197. maddesinde, birinci sınıf tüccarlardan devamlı olarak imalat ile uğraşanların “İmalat Defteri” tutmak zorunda oldukları belirtilmiştir. İnşaat yapımı faaliyeti de, bir imalat işidir. Ancak anılan maddenin bölüm başlığında “Sınai Müesseselerin Tutacakları Özel Kayıtlar” başlığı altında imalat defteri ve diğer defterler sıralanmıştır. İnşaatçılar sınai bir müessese olarak nitelendirilmemektedir. Ayrıca Maliye Bakanlığınca yayımlanan 4 seri No.lu Gider Vergisi Genel Tebliği’nde, imalat defterinin devamlı olarak imalat işleriyle uğraşan birinci sınıf tüccarlardan, dahilde alınan istihsal vergisine tabi mükellefler tarafından tutulacağı belirtilmiştir. Bu nedenlerle inşaat ve onarım işinden dolayı “İmalat Defteri” tutulmaması gerekmektedir. Nitekim Maliye Bakanlığınca da 27.12.1978 tarih ve 24438-203-255/93250 sayılı özelge ile de “İnşaat müteahhitleri imalat defteri tutmak mecburiyetinde değildirler” şeklinde idari görüş bildirilmiştir.
Kaldı ki, 01.01.1996 tarihinden itibaren 246 no.lu VUK Genel Tebliği ile muhasebe kayıtlarını 7/A seçeneğine göre yürüten tüm işletmeler için imalat defteri tutma zorunluluğu kaldırıldığından, bu sorun büyük ölçüde giderilmiş olmaktadır.
f) Amortismanı Defteri ya da Kayıtları
İnşaat müteahhitleri, üzerinden amortisman ayrılan kıymetler ve bunların amortismanlarının aşağıda yazılı şekillerden herhangi biri ile göstermek zorundadırlar (VUK Md. 189).
a) Envanter defterinin ayrı bir yerinde,
b) Özel bir amortisman defterinde,
c) Amortisman listelerinde.
Ayrı bir amortisman defteri tutulması halinde, diğerlerinin aksine bu defterin tasdiki zorunlu değildir.
g) Kambiyo Senetleri Defteri ([4])
B) BAYINDIRLIK İŞLERİ GENEL ŞARTNAMESİ UYARINCA TUTULACAK DEFTERLER
Bayındırlık ve İskan Bakanlığı Kuruluş ve Görevleri Hakkındaki Kanunlar gereğince, Bakanlığın kontrol ve denetimi altında inşaat ve onarma işi yaptıracak daire ve müesseselerce, müteahhide ihale edilen her türlü işte uygulanacak genel şartlar, Bayındırlık İşleri Genel Şartnamesinde tayin ve tespit edilmiştir.
Bayındırlık İşleri Genel Şartnamesinin 3. maddesine göre; sözleşmeye bağlanan her türlü inşaat ve onarma işi, idare veya onun tayin edeceği kontrol elemanlarının (mühendis, mimar veya fen memurlarının) denetimi altında müteahhit tarafından icra olunur. Bu kontrol elemanlarının yetkileri de Bayındırlık İşleri Kontrol Talimatnamesi ile düzenlenmiştir.
Sözkonusu talimatname ile, inşaat ve onarma işi süresince bazı özel defterler tutulması öngörülmekte ve bunlara dayanılarak da işin izlenilmesi ve kontrolüne olanak sağlanmaktadır.
Bu özel defterler şunlardır :
1. Puvantaj defteri,
2. Rölöve defteri,
3. Ataşman defteri,
4. Yeşil defter
5. Sürveyan defteri
1- Puvantaj Defteri
Bir şantiyede çalışan her türlü personelin bir aylık mesai hareketlerini gösteren ve onlara ödenen aylık ya da ücrete esas teşkil eden defterdir.
Puvantörler, kendilerine görev olarak verilen iş sahasında bilfiil çalışmakta olan işçi, taşıt aracı ve makine miktarını, işlerin ve işçilerin de ayırımını yapmak suretiyle puantaj defterine kaydederler. İstenilmesi halinde, belirli zamanlarda işçilerin ve nakil vasıtalarının gündelik ve ücretlerine de bu deftere kaydederler. Puvantajların sıhhatli bir şekilde düzenlenmesi, ödemeye esas bir belge olması yönünden önem taşıdığından, idarecilerin puvantaj konusu ile yakından ilgilenmeleri gerekir.
2- Rölöve Defteri
Kesin projesi mevcut olmayıp, sözleşme ve şartnameler gereğince tiplere göre yapılan sanat yapıları ile her türlü inşaatın temel üst yüzünden aşağıdaki kısımlarının kayıtlarını tespit için kullanılan defterdir.
Bu defter ataşmanın esasını teşkil eder. Müteahhit ile mühendis arasında ortak olarak bilinmesi ve unutulmaması gereken herşeyi yazmak için kullanılır. Aylık istihkak raporlarının düzenlenmesinde gerekli olan ölçülerde kayıt defteri olarak da yararlanılır.
Herhangi bir yangın, kaybolma vs. durumlarındaki tehlikelere karşı rölöve defterleri üç nüsha olarak düzenlenmekte ve bir nüshası müteahhide verilmektedir.
Adeta mühendisin resmi bir akıl defteri olan rölöve defterinin ilk sayfasına hangi tarihte verildiği ve kaç sayfadan ibaret olduğu, kime verildiği ve ilgili idarenin adı yazılır. Defterin sayfa numaraları yan yana iki sayfa bir tek sayfa hesabıyla verilmektedir. Sayfanın sol kısmında inşaat veya ihzaratın yerini gösteren iki kolon ile açıklama kolonu ve yapılan ölçülerle tespit edilen sayı ve kayıt kolonları vardır. Açıklama kolonuna yazı yazılabildiği gibi, yardımcı hesap, numara veya işaret gibi şeyler de yazılabilir.
3- Ataşman Defteri
Ataşman defteri resmi bir protokol defteridir. Davalarda kanıtlayıcı bir resmi belge kabul edilir. Uzun yıllar saklanması ve yapıyı işletecek olana devredilmesi gerekir.
Ataşman defterine kaydedilecek bilgiler rölöve defterinden alınır. Bu kayıtların en kısa zamanda deftere işlenmesi ve müteahhide imzalattırılması gereklidir. Defterin bir tarafına plan ve kesitlerle rölöve ölçüleri, diğer tarafına ise yapılan işin hacmi ve sathı hesaplanarak metrajları kaydedilir. Aynı sıraya birim fiyatları ve ölçü birimleri de eklenir.
Ataşman defterinde de, rölöve defterinde olduğu gibi, ilk sayfasında, defterin hangi tarihte verildiği, kaç sayfadan ibaret olduğu, ilgili idarenin adı ve kime verildiği yazılır. Ataşman defterinin sayfa numaraları yan yana iki sayfa bir tek saya şeklinde verilmektedir.
4- Yeşil Defter
Müteahhitlerin yaptığı işlerin değerini hesaplamak için yapılan işlerin ölçülme ve hesaplarının yazılması amacıyla kullanılır.
Yeşil defterin ilk sayfasına, inşaatın başlangıç tarihi ile sitüasyon tarihi, hangi idareye, işe ve müteahhide ait olduğu ve yeşil defterin nerede ve hangi tarihte yapmış olduğu yazılır. İç sayfalarına verilen sayfa numaraları rölöve ve ataşman defterlerinde olduğu gibidir.
Her ay başında müteahhit ve kontrol mühendisi tüm yapılan işleri ve ihzaratı yeniden ölçerler ve rölöve defterine kaydederler. Ölçüler bitince bunları yeşil deftere geçirir ve hacim hesaplarını yaparlar. Fiyat numaraları ve birimlerini de yazdıktan sonra karşılıklı olarak imzalarlar. Böylelikle, her cins inşaatın işin başlangıcından itibaren yapılmış olan miktarları bulunur ve istihkak raporlarına intikal ettirilir.
5- Sürveyan Defteri
İnşaatın sürekli olarak kontrol edilmesi ve gözetimi ile görevli olan sürveyanlar, her gün yapılan iş miktarını, tam gün çalışılıp çalışılmadığını ve hava durumunu defterlerine yazarlar. Bunların yanı sıra, günlük çimento sarfiyatı ve kontrol mühendisinin bildireceği benzeri diğer malzemelerin sarfiyatı da yapılan işle kıyaslanabilecek şekilde deftere kaydedilir.
Sürveyan defterinin ilk sayfasında, ilgili idare, şube veya kısım numaraları, müteahhitle işin ve sürveyanın adları yazılır. İç sayfalar tek sayfalardır, yani soldaki ve sağdaki kısımlar aynı şekilde olup sayfa numaraları ardışıktır. Bir sayfada birinci satıra tarih ve gün yazılır. İkinci satıra hava durumu yazılır, bu satırda sabah, öğle ve akşam için hava durumunu yazmak gerekir. Üçüncü satırda, inşaatın yeri ve cinsi yazılır, dördüncü satıra işçi sayısı, beşinci satıra da taşıt ve makine sayısı yazılır.
C) TUTULMASI YASALARDA ZORUNLU KILINMAMIŞ OLUP TUTULMASINDA YARAR GÖRÜLEN DEFTER VE KAYITLAR
1- Müşterek (Ortak) Amortismanlara İlişkin Kayıtlar
Bilindiği gibi, yıl içinde birden fazla inşaatta ya da diğer işlerde kullanılan amortismana tabi iktisadi değerlerin amortismanları, bunların her işte çalıştıkları gün sayısına göre dağıtıma tabi tutulmaktadır.
Bunun için de, özel bir defter ya da kayıt tutulması gerekmektedir.
2- Stoklar (Ambar) Defteri
İnşaat işleri ve malzeme hareketleri, inşaat muhasebesinin en önemli hesaplarından biri olan stoklar (ambar) hesabının ve buna ilişkin hareketlerin izlendiği stoklar (ambar) defterinin tutulmasını gerektirmektedir.
Bu defterde, giren ve çıkan malzemelerle ilgili ayrıntılı bilgiler yer alır ve malzemenin hangi şantiyeye gönderildiği belirtilir.
3- Diğer Defterler
İnşaat müteahhitleri, yaptıkları işle ilgili olarak ayrıca gerek duydukları diğer yardımcı defterleri de tutabilirler. Örneğin, bankalar, satıcılar, borç senetleri, alacak senetleri vb. hesaplar ve şantiyeler için ayrı birer defter ya da kayıt tutulabilir.
II. ÖZELLİK TAŞIYAN HESAPLAR VE İŞLEYİŞİ
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 175 ve mükerrer 257. maddelerinin Maliye Bakanlığı’na verdiği yetkiye dayanılarak; tekdüzen hesap çerçevesi, hesap planı ve işleyişi, mali tabloların düzenlenmesi ve sunulması, mali tablolara ilişkin ilkeler konusunda yeni düzenlemeler yapılmıştır.
Maliye Bakanlığınca yayımlanan “Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği Sıra No: 1” ([5]) ile sözkonusu düzenlemeye ilişkin esaslar açıklanmıştır. Daha sonra da 2 Sıra No.lu Tebliğ ile, inşaat işlerini de kapsayan bazı açıklamalar yapılmıştır ([6]).
Tekdüzen hesap planı, genel anlamda belirlenmiş bir hesap planıdır. İnşaat işleriyle uğraşanlar için, özellikle yıllara yaygın inşaat işi yapanlar ve birden fazla inşaat işi olanlar yönünden bu hesap planının işleyişi bazı özellikler taşımaktadır.
A) YILLARA YAYGIN İNŞAATLARDA % 5 STOPAJ VE BUNUNLA İLGİLİ MUHASEBE KAYITLARI
1- Genel Açıklama
Bu hesap, izleyen yıldan sonraki yıllarda indirim konusu yapılabilecek olan peşin ödenen vergiler ile fonların kayıt ve takip edildiği hesaptır. Bilindiği üzere, yıllara yaygın inşaat ve onarım işi yapanlara (kurumlar dahil) ödenen istihkak bedellerinden, istihkak sahiplerinin (yani inşaat firmalarının) gelir veya kurumlar vergilerine mahsuben (avans ya da malzeme olarak ödenenler dahil) % 5 oranında vergi kesintisi ve bu verginin %10’u tutarında fon payı kesintisi yapılmaktadır.
İnşaat ve onarım işinin başladığı yılda bitmesi durumunda, ödenen istihkaklardan %5 vergi kesintisi yapılmaz. Kesintinin yapılabilmesi için, inşaatın başladığı yıldan sonraki bir yılda bitmesi gerekmektedir. İnşaatın başladığı yıldan sonraki bir yılda bitip bitmeyeceği, sözleşmesinden anlaşılabilir. Sözleşmesine göre, yıllara yaygın olmayan ancak çeşitli nedenlerle (Örneğin geçici kabulün gecikmesi, süre uzatımı vb. nedenlerle), işin bir sonraki yıla yaygın olması durumunda, ödenen istihkakların tamamı üzerinden değil, bir sonraki yıla yaygın olduğu tarihten itibaren ödenen istihkaklardan vergi kesintisi yapılır.
Burada sözü edilen “yıllara yaygın olma” deyiminden bir yıllık yani 360 günlük sürenin anlaşılmaması gerekir. Süresi bir yıldan az dahi olsa, bazı inşaat ve onarım işleri yıllara yaygın olabilir. Örneğin, 15 Aralık 2004 tarihinde başlayan inşaat işinin, sözleşmesine göre 15 Temmuz 2005 tarihinde bitecek olması halinde, ilk bakışta “yedi aylık” bir inşaat işinin sözkonusu olduğu, bunun da bir yıldan az olduğu o nedenle de vergi kesintisi yapılmayacağı düşünülebilir. Oysa bu düşünce doğru değildir.
2004’de başlanılan bir inşaat işinin, 2005 yılında bitmesi işin başlangıcında yapılan “sözleşme” ile öngörülmüş olduğundan, ödenen ilk hakedişten itibaren vergi kesintisi yapılması gerekecektir.
İstihkaklardan kesilen vergiler, işin devamı süresince aktifleştirilir. İşin bitiminde, beyan edilen ya da kurumlar vergisi matrahı üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilir.
2- Hesabın İşleyişi
a) % 5 Gelir (Stopaj) Vergisi Kesintisi Yapıldığında Kullanılan Hesap
% 5 gelir (stopaj) vergisi ve fonlar, tekdüzen hesap planında “29. DİĞER DURAN VARLIKLAR” grubunda “295 PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR” hesabında izlenmektedir.
Gelecek dönemden daha sonraki yıllarda indirim konusu yapılabilecek nitelikteki vergi ve fonlar ödendiğinde bu hesaba borç yazılır.
b) Dönem Sonunda Kullanılan Hesaplar
Dönem sonunda, yapılacak işlemler; yıllara yaygın inşaat ve onarma işinin gelecek yıla yaygın olup olmama durumuna göre değişmektedir.
ba) Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarma İşinin Devam Ediyor Olması
Bu durumda, “295 PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR” hesabında yer alan ve gelecek yılda da devam edecek olan işlerle ilgili % 5 gelir (stopaj) vergileri ve fonlar, 295 No.lu hesapta izlenmeye devam edecektir. Yani başka bir hesaba aktarma yapılması sözkonusu değildir. Ancak, ertesi yıl bitmesi sözkonusu olan inşaatlara ait kesilen vergi ve fon paylarının tutarı kadar 295 no.lu hesaptan 193 no.lu hesaba virman kaydı yapılmalıdır.
bb) Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarma İşinin O Yıl İçinde Bitmiş Olması
Bu durumda, “295 PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR” hesabında yer alan ve o yıl içinde bitmiş olan işle ilgili olarak kesilen % 5 gelir (stopaj) vergisi ve fonlar, “193 PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR” hesabının borcuna aktarılacak, bu hesap da 371. No.lu “DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ” hesabının borcuna aktarılarak kapatılacaktır. Ancak, aktarılacak tutar “370 DÖNEM KARI VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI” hesabının tutarından fazla olamaz. Aktarılamayan tutar dönem sonunda bu hesabın bakiyesi olarak kalır. 371 No.lu hesap da, 370 No.lu “DÖNEM KARI VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIKLARI” hesabının düzenleyici hesabı olarak bilançoda yer alır.
|
%5 GELİR (STOPAJ) VERGİSİ VE FONLARA İLİŞKİN HESABIN İŞLEYİŞİNE DAİR ŞEMA
|
|
%5 STOPAJ VE FON KESİNTİSİ YAPILDIĞINDA KULLANILACAK HESAP
|
|
BİTEN İNŞAAT VE ONARIM İŞLERİNİN %5 STOPAJ VE FONLARININ AKTARILDIĞI HESAP
|
|
295
|
PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR HESABI
|
Dönem Sonunda
BİTEN İşler
|
193
|
PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR HESABI
|
|
|
|
|
Aktarılan tutar 370 hesap no.lu hesap tutarından fazla olamaz
|
|
|
|
DÖNEM SONUNDA BİTEN İNŞAAT VE ONARIM İŞLERİNİN %5 STOPAJ VE FONLARININ AKTARILDIĞI HESAP
|
|
|
|
371
|
DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLERİ
|
c) Hesabın İşleyişine İlişkin Örnekler
ca) % 5 Gelir (Stopaj) Vergisi Kesintisinin Yapıldığı Aşamaya İlişkin Kayıt (295 No.lu Hesabın İşleyişi)
ÖRNEK
Onur İnş. Ltd. Şti. yapımını üstlenmiş olduğu yıllara yaygın (A) inşaat işi nedeniyle 20.000 YTL istihkak ve 3.600 YTL KDV almıştır. Alınan istihkak, Halk Bankası’ndaki şirket hesabına yatırılmıştır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
102 BANKALAR 22.450
102.01 Ticari Mev. Hesabı 22.350
102.01.03 Halk B. 22.350
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 150
740.01 (A) İnşaatı 150
740.01.05 Vergi, Resim ve Harçlar 150
740.01.05.01 Damga Vergisi
295 PEŞ. ÖDENEN VERGİLER VE FON. 1.000
295.01 Peş. Öd. %5 Stp. 1.000
295.01.01 (A) İnş. %5 Stopajı 1.000
350 (A) İNŞAAT HAKEDİŞ BEDELLERİ 20.000
391 HESAPLANAN KDV 3.600
391.01 Mal ve Hizmet
Tes. İl. KDV 3.600
391.01.03 %18 Hes. KDV
(A) inşaatı nedeniyle alınan istihkaktan kesilen
%5 gelir (stopaj) vergisi ve diğer kesintiler
ile tahsil edilen KDV
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
cb) Peşin Ödenen Vergiler ve Fonlar Hesabı İle İlgili Olarak Dönem Sonunda Yapılacak Kayıt (295, 193, 370, 371 No.lu Hesapların İşleyişi)
Yukarıda da belirtildiği gibi, yıl içinde yapılan %5 gelir (stopaj) vergisine ilişkin kesintiler 295 no.lu hesaba kaydedilmektedir. Biten işlere ilişkin stopaj ise önce “193 PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR” hesabına aktarılacaktır. Bu hesapta yer alan vergi “371 DÖNEM KÂRININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLER” hesabına aktarılacak buradan da “370 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIKLARI” hesabı ile ilgilendirilmek suretiyle kapatılacaktır.
ÖRNEK
Onur Limited Şirketinin 2003 yılında üstlenmiş olduğu (A), (B) ve (C) inşaatlarından, (A) ve (C) inşaatları 2004 yılında bitmemiş olup 2005 yılında da devam edecek inşaat işleridir. Ancak (B) İnşaatı işi, 2004 yılı içerisinde geçici kabulü yapılması nedeniyle bitmiştir.
Söz konusu işlerden 2003 ve 2004 yıllarında kesilen gelir (stopaj) vergileri aşağıdaki gibidir.
|
İnşaat İşi
|
Gelir (Stopaj) Vergisi (YTL)
|
Fon
|
|
- (A) İnşaatı İşi
|
6.000
|
600
|
|
- (B) İnşaatı İşi
|
5.000
|
500
|
|
- (C) İnşaatı İşi
|
9.000
|
900
|
|
Toplam
|
20.000
|
2.000
|
Bu durumda, (B) inşaat işiyle ilgili olarak dönem sonunda yapılacak kayıtlar aşağıdaki gibi olacaktır.
- 295 No.lu Hesabın 193 ve 371 No.lu Hesaplara Aktarılması
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
193 PEŞ. ÖD. VER. VE FONLAR 5.000
193.02 Peş. Öd. %5 Stopajlar 5.000
193.02.01 (B) İnş. Stopajı 5.000
295 PEŞ. ÖD. VER. VE FON. 5.000
295.01 Peş. Ödenen %5 Stopaj 5.000
295.01.02 (B) İnş. %5 Stp. 5.000
Biten (B) inşaat işinin %5 stopajın ilgili hesaba aktarılması
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
371 DÖNEM KÂRININ PEŞİN ÖDENEN
VERGİ VE DİĞER YÜKÜML. 5.000
371.02 Peşin Ödenen Stopajlar 5.000
371.02.01 (B) İnş. %5 Stopajı 5.000
193 PEŞİN ÖD. VERG. VE FONL. 5.000
193.02 Peşin Öd. %5 Stopajlar 5.000
193.02.01 (B) İnş. %5 Stp. 5.000
Peşin ödenen verginin ilgili hesaba aktarılması
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
B) VERİLEN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR
1- Depozitolar
İnşaat işleriyle uğraşanlar, gerek yapmakta oldukları inşaat işleri, gerekse bürolarının faaliyetiyle ilgili olarak, Belediye’ye, TEK’e ve benzeri yerlere, depozito adında bir miktar para yatırmaktadırlar.
ÖRNEK
(C) inşaatı için, su depozitosu olarak Kartal Belediyesi’ne, 50.000.000 TL yatırılmıştır.
Buna ilişkin yevmiye kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
226 VERİLEN DEPOZİTO VE TEM. 50.000.000
226.01 Verilen Depozitolar 50.000.000
226.01.01 Belediye’ye Verilen
Depozitolar 50.000.000
100 KASA 50.000.000
100.02 Şantiye Kasası 50.000.000
100.02.03 (C) İnşaatı
Şantiye Kasası 50.000.000
Karlat Belediyesine, ..../..../..... tarih ve .......... sayılı makbuz karşılığında (C) inşaatı su depozitosu olarak yatırılan para. Abone no: ......
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Verilen depozito ve teminatların 1 yıldan az süreli olması halinde de, “Dönen Varlıklar” arasında yer alan “126 VERİLEN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR” hesabının kullanılması gerekir.
Depozitolara ilişkin kayıt yapılırken, mümkün olduğu kadar geniş açıklama yapılmasında yarar vardır. Depozitoların, aradan yıllar geçtikten sonra geri alınması sırasında makbuzlar ya zor bulunmakta ya da kaybolabilmektedir. Bu nedenle, sonraki yıllara devirde de, bu açıklamanın yapılmasında yarar olabilir.
2- Teminatlar
İnşaat ve onarım işi ihalelerine girenlerden, ihale konusu olan işin tahmini ya da keşfedilen bedeli üzerinden %3 oranında geçici teminat alınmaktadır. İhale sonucunda, inşaat ve onarım işinin müteahhit firma tarafından üstlenilmesi halinde, bu geçici teminatın, kesin teminata tamamlanması istenilmektedir. Bu aşamada, müteahhide, hakedişine karşılık verilen paralardan %10 alıkonulmak suretiyle bu miktar kesin teminata çıkarılabileceği gibi, müteahhit firma, geçici teminat tutarını geri alıp kesin teminat tutarı için teminat mektubu da verebilir ([7]). Geçici ve kesin teminat karşılığı nakit olarak verilen teminatlar, yüksek enflasyonun da etkisiyle inşaatın devam ettiği yıllar boyunca büyük bir değer kaybına uğradığından, uygulamada “geçici teminat” veya “kesin teminat” olarak genellikle banka teminat mektubu verilmektedir.
ÖRNEK
(D) inşaatı ihalesine girebilmek amacıyla, 5.000.000.000 TL geçici teminat, ilgili defterdarlık veznesine nakit olarak yatırılmıştır.
Buna ilişkin yevmiye kaydı, aşağıdaki gibi olacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
126 VERİLEN DEPOZİTO VE TEM. 5.000.000.000
126.02 Verilen Tem. 5.000.000.000
126.02.04 (D) İnş. Geçici Tem. 5.000.000.000
100 KASA 5.000.000.000
100.01 Merkez Kasa 5.000.000.000
(D) İnşaatı için .... Valiliği Defterdarlık Veznesine .../.../... tarih ve ......... sayılı makbuzla %3 teminat olarak yatırılan para
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
ÖRNEK
(E) İnşaatı ihalesine girebilmek amacıyla (X) Bankası ..... Şb’den alınan 50 milyar liralık geçici teminat mektubu (Y) ihale makamına geçici teminat olarak verilmiştir.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
900 GEÇİCİ TEM. MEK. BORÇLULAR 50.000.000.000
900.01 (Y) Makamı 50.000.000.000
901 GEÇİCİ TEM MEK. ALACAKLI. 50.000.000.000
910.01 (X) Bank. (X) Şb. 50.000.000.000
E İnşaatı için verilen geçici teminat mektubu
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
C) İNŞAATLA İLGİLİ HARCAMA VE ÖDEMELERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ VE “HİZMET ÜRETİM MALİYETİ HESABI”
1- Genel Açıklama
İnşaatı ilgilendiren malzeme, işçilik, taşeron ödemeleri, ihale giderleri, nakliye ödemeleri, amortisman giderleri vb. harcamaların kaydedildiği hesaptır.
Bazı durumlarda da, inşaat işinin ihalesine girilmekte, buna ilişkin olarak bazı giderler yapılmakta ancak ihale sonucu iş başka inşaat firmasına kalabilmektedir. Bu gibi durumlarda, alınamayan işlerle ilgili ihale giderleri bu hesaba yani “740 Hizmet Üretim Maliyeti” hesabına değil, “770 Genel Yönetim Giderleri” hesabına kaydedilecektir. Ancak, ihalesine girilen işin alınması halinde, bu işe ait ihale giderleri, ilgili inşaat maliyetine yani “740 Hizmet Üretim Maliyeti” hesabına aktarılacaktır.
Birden fazla inşaat ve onarma işinin bir arada yürütülmesi halinde, her inşaatla ilgili giderler, o inşaatla ilgili hesaplara ayrı ayrı kaydedilir.
Bu hesabın özelliklerinden biri de, dönem sonunda, inşaatın yıl içinde bitmesi ya da yıllara yaygın olması durumuna göre, 622 ya da 170-178 no.lu hesaplarla ilgilendirilmesidir.
2- İnşaatın Yıl İçinde Bitmesi
İnşaatın yıl içinde bitmesi halinde, “740 Hizmet Üretim Maliyeti Hesabı”, dönem sonunda “741 Hizmet Üretim Maliyeti Yansıtma Hesabı” aracılığıyla “622 Satılan Hizmet Maliyeti Hesabı”na aktarılır. Daha sonra 740 ve 741 No.lu hesaplar ter kayıt ile kapatılır.
3- İnşaatın Gelecek Yıla Yaygın Olması
İnşaatın gelecek yıla yaygın olması halinde, “740 Hizmet Üretim Maliyeti Hesabı”, dönem sonunda “741 Hizmet Üretim Maliyeti Yansıtma Hesabı” aracılığıyla, “170 Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Maliyetleri Hesabı”na aktarılır. İnşaatın birden fazla olduğu durumlarda 171, 172....178 no.lu hesaplar kullanılır (*). Daha sonra 740 ve 741 No.lu hesaplar ters madde ile kapatılır.
4- Hesabın İşleyişi
a) Yıl İçinde Yapılacak Kayıtlar
İnşaat işi ile ilgili olarak, yıl içinde alınan demir, çimento, çivi, kereste, kum, çakıl, boya vb. malzemeler ile işçilere yapılan ücret vb. ödemeler ve buna ilişkin sigorta işveren hissesi, tasarrufu teşvik fonu işveren hissesi, konut edindirme yardımı, taşeronlara yapılan ödemeler, atölyelere yaptırılan işler, nakliye ödemeleri, ihale ile ilgili giderler ile ortak (müşterek) genel giderlerden inşaatlara isabet eden tutar ve amortismanlar kaydedilir.
|
HİZMET ÜRETİM MALİYETİ HESABININ İŞLEYİŞİNE İLİŞKİN ŞEMA
|
|
|
|
İnşaatın yıl içinde bitmesi halinde kullanılan hesap
|
 İnşaatla İlgili harcamaların ve amortismanların kaydedildiği hesap |
İnşaatın Yıl İçinde Bitmesi
741 YANSITMA HESABI ARACILIĞIYLA
|
622
|
SATILAN HİZMET MALİYETİ
|
|
|
|
İnşaatın gelecek yıla yaygın olması halinde kullanılan hesap
|
|
740
|
HİZMET ÜRETİM MALİYETİ
|
İnşaatın devam etmesi halinde
741 YANSITMA HESABI ARACILIĞIYLA
|
170
|
YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM MALİYETLERİ
|
740 Hizmet üretim maliyeti hesabı, önceden saptanmış maliyet yöntemlerinin uygulandığı durumlarda “741 Hizmet Üretim Maliyeti Yansıtma Hesabı” ile ilgilendirilmekte daha sonra da iş bitmişse “622 Satılan Hizmet Maliyeti”, devam ediyorsa “170 Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Maliyetleri” hesabının borcuna kaydedilmektedir.
ÖRNEK
Stoklardan (A) inşaatına 1.000 kg çivi (100.000.000 TL), 3 ton demir (300.000.000 TL), 75 torba çimento (75.000.000 TL); (B) inşaatına 80 m3 kereste (4.000.000.000 TL), 4,5 ton demir (450.000.000 TL) gönderilmiştir. Bunların (A) inşaatına nakliyesi için 25.000.000 TL, (B) inşaatına nakliyesi için de 25.000.000 TL, KDV'leri ile birlikte ödenmiştir. Nakliye KDV'si toplam 9.000.000 TL'dir.
Bu duruma göre yapılacak yevmiye kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 4.975.000.000
740.01 (A) İnşaatı 500.000.000
740.01.00 İlk Mad. ve
Mlz. Gid. 475.000.000
740.01.00.01 Demir 300.000.000
740.01.00.03 Çimento 75.000.000
740.01.00.07 Çivi ve Teller 100.000.000
740.01.03 Dışarıdan Sağlanan
Fayda ve Hizmetler 25.000.000
740.01.03.04 Nakliyeler 25.000.000
740.02 (B) İnşaatı 4.475.000.000
740.02.00 İlk Mad.ve
Mlz.Gid. 4.450.000.000
740.02.00.01 Demir 450.000.000
740.02.00.02 Kereste 4.000.000.000
740.02.03 Dışarıdan Sağlanan
Fayda ve Hizmetler 25.000.000
740.02.03.04 Nakliyeler 25.000.000
191 İNDİRİLECEK KDV 9.000.000
191.01 Mal ve Hizmet
Alış. İlişkin KDV 9.000.000
100 KASA 59.500.000
100.01 Merkez Kasa 59.500.000
150 İLK MADDE VE
MALZEMELER 4.925.000.000
150.01 Mrk. Depo İlk Md.
ve Malzemeler 4.925.000.000
150.01.01 Demir 750.000.000
150.01.07 Çivi ve Tel 100.000.000
150.01.02 Kereste 4.000.000.000
150.01.03 Çimento 75.000.000
(A) ve (B) İnşaatlarına gönderilen malzemeler ve bunların taşınması için ödenen nakliye
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
ÖRNEK
05.06.2000 tarihinde (A) işi ihalesi ile ilgili olarak 10.000.000 lirası KDV olmak üzere, 250.000.000 lira Noter masrafı, 1.800.000 lirası KDV olmak üzere 11.800.000 lira kırtasiye masrafı yapılmıştır. Ayrıca, geçici teminat tutarı olarak (X) Bankası’ndan alınan 100.000.000.000 liralık geçici teminat mektubu için banka hesabından 750.000.000 lira damga vergisi ve 150.000.000 lira teminat mektubu komisyonu ödenmiştir.
- İhalenin şirkete kalması halinde yapılacak kayıt;
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
191 İNDİRİLECEK KDV 11.800.000
191.01 Mal ve Hizmet Alımlarına
İlişkin KDV 11.800.000
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 1.150.000.000
740.01 (A) İnşaatı 1.150.000.000
740.01.04 Çeşitli Giderler 250.000.000
740.01.05 Vergi Resim ve Harçlar 750.000.000
740.01.07 Finansman Giderleri 150.000.000
900 GEÇİCİ TEM. MEK. BORÇLULAR 100.000.000.000
900.01 (Y) İhale Makamı 100.000.000.000
100 KASA 261.800.000
100.01 Merkez Kasa 261.800.000
102 BANKALAR 900.000.000
102.01 Tic. Mevd. Hesabı 900.000.000
102.01.01 (X) Bankası 900.000.000
901 GEÇİCİ TEM. MEK. ALACAKLILARI 100.000.000.000
901.01 (X) Bankası 100.000.000.000
(A) İnşaatı İhale İştirak ve Geçici Teminat Mektubu masrafları
–––––––––––––––––––– / –––––––––––––––––
- İhalenin şirkete kalmaması halinde yapılacak kayıt
–––––––––––––––––––– / –––––––––––––––––
191 İNDİRİLECEK KDV 11.800.000
191.01 Mal ve Hizm. Al. İl. KDV 11.800.000
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 1.150.000.000
770.04 Çeşitli Giderler 1.150.000.000
770.04.05 İhale İştirak Giderleri 1.150.000.000
900 GEÇİCİ TEM. MEKTUBU
BORÇLULAR 100.000.000.000
900.01 (Y) İhale Makamı 100.000.000.000
100 KASA 261.800.000
100.01 Merkez Kasa 261.800.000
102 BANKALAR 900.000.000
102.01 Tic. Mevd. Hesabı 900.000.000
102.01.01 (X) Bankası 900.000.000
901 GEÇİCİ TEM. MEK. ALACAKLILARI 100.000.000.000
901.01 (X) Bankası 100.000.000.000
(A) İnşaatı İhale İştirak ve Geçici Teminat Mektubu masrafları
–––––––––––––––––––– / –––––––––––––––––
b) Dönem Sonunda Yapılacak Kayıtlar
İnşaatın gelecek yıla yaygın olması halinde “740 Hizmet Üretim Maliyeti Hesabı”, dönem sonunda yansıtma hesabı aracılığıyla “170 (A) İnşaatı Maliyeti, 171 (B) İnşaatı Maliyeti” hesaplarına aktarılacaktır. İnşaatın yıl içinde bitmesi halinde ise, bu hesap “622 Satılan Hizmet Maliyeti Hesabı” ile karşılaştırılmak suretiyle kapatılacaktır.
ÖRNEK
Özcan İnş. Ltd. Şti’nin 2000 yılı içinde başladığı (A), (B) ve (C) inşaatları vardır. Bu inşaatların maliyeti sırasıyla aşağıdaki gibidir.
|
(A) İnşaatı
|
45.000.000.000 TL
|
|
(B) İnşaatı
|
80.000.000.000 TL
|
|
(C) İnşaatı
|
120.000.000.000 TL
|
|
Toplam
|
245.000.000.000 TL
|
2000 yılı içinde (C) inşaatının geçici kabulü yapılmıştır. (A) ve (B) inşaatları ise devam etmektedir.
Bu duruma göre dönem sonunda şu şekilde işlem yapılacaktır. 740 Hizmet Üretim Maliyeti Hesabının tutarı (yani tüm inşaatların maliyeti) 245.000.000.000 TL’dir.
Biten inşaatın (yani C inşaatının) maliyeti 120.000.000.000 TL’dir. Bu tutar “622 Satılan Hizmet Maliyeti” hesabına yansıtılacaktır. Devam eden inşaatların (Yani A ve B inşaatlarının) maliyetleri, (A) inşaatı için 45.000.000.000 TL, (B) inşaatı için 80.000.000.000 TL’dir. Bunların ikisi de devam ettiğinden tutarları olan 125.000.000.000 TL “170 ve 171 No.lu Yıllara Yaygın İnşaatların Maliyeti” hesabına aktarılacaktır.
Bu duruma göre, dönem sonundaki yevmiye kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
170 (A) İNŞAATI MALİYETİ 45.000.000.000
171 (B) İNŞAATI MALİYETİ 80.000.000.000
622 SATILAN HİZMET MALİYETİ 120.000.000.000
622.03 (C) inşaatı 21.600.000.000
741 HİZMET ÜR. MAL. YANSITMA 245.000.000.000
İnşaatlarla ilgili hesapların ilgili hesaplara aktarılması
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
741 HİZM. ÜR. MAL. YANSITMA 245.000.000.000
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 245.000.000.000
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
İzleyen yılda, davam eden inşaatlardan biri ya da ikisi bittiğinden, hem izleyen yılda yapılan harcamaların kaydedildiği “740 Hizmet Üretim Maliyeti” hem de önceki yılda yer alan “170 ve 171 (A) ve (B) Yıllara Yaygın İnşaatların Maliyeti”, “622 Satılan Hizmet Maliyeti” hesabına aktarılacaktır.
5- İnşaattaki Malzemelerin Çalınması ya da Zayi Olması
a) Gelir ve Kurumlar Vergisi Yönünden
Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinde, safi ticari kazancın tespitinde, hasılattan indirilecek giderler 8 bent halinde sayılmış olup, bunlar arasında, ticari işletmede herhangi bir şekilde meydana gelen eksilmelerin gider yazılacağı hususuna yer verilmemiştir.
Bu nedenle, inşaattaki çalınan malzemelerin bedelinin, vergi matrahının tespitinde zarar veya gider olarak indirilmesi de mümkün değildir ([8]). Bu durum, hem gelir hem de kurumlar vergisi mükellefleri için aynıdır.
Zayi olan malzemelerin ise, “takdir komisyonu” kararları doğrultusunda indirim konusu yapılması mümkündür. Zayi olan malzemenin, takdir komisyonunca kabul edilmeyen kısmı, vergi yasaları açısından “kabul edilmeyen gider” olarak işleme tabi tutulacaktır.
b) KDV Yönünden
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 30/c maddesi ile zayi olan malların alış belgelerinde gösterilen katma değer vergisinin, “indirim konusu yapılmayacağı” hükme bağlanmıştır. Aynı maddenin (d) bendinde ise, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları’na göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen KDV’nin indirilemeyeceği belirtilmiştir.
Vergi idaresi görüşüne göre, çalınan mallar için yüklenilen KDV’nin, Kanun’un 30/c maddesine göre, indirim konusu yapılması mümkün değildir. Ayrıca, çalınarak zayi olan malların alımı sırasında yüklenilen vergilerin indirilmiş olması halinde, indirilen vergilerin, malların çalındığı dönemde verilecek KDV beyannamesinde hesaplanan KDV’ye ilave edilmek suretiyle düzeltilmesi gerekmektedir. Kişisel görüşümüze göre, çalınan mallara ilişkin olarak yüklenilen KDV’nin, Kanun’un 30/c maddesi değil, 30/d maddesi kapsamında değerlendirilmesi ve bu verginin 30/d maddesine göre, indirimine izin verilmemesi daha uygun olacaktır.
ÖRNEK
İnşaat şirketinin merkez malzeme deposundan 50 milyar liralık çimento çalınmıştır. Çalınan çimento ile ilgili olarak, mahkemeden alınmış karar da vardır. Çimentoların KDV’si de 9 milyar liradır.
Yukarıda da açıkladığımız gibi, çalınan çimentoya ilişkin gider, kanunen kabul edilmemektedir. Ayrıca, bu çimento ile ilgili indirim konusu yapılan KDV’nin de düzeltme kaydının yapılması gerekmektedir.
Bu durumda aşağıdaki gibi kayıt yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
689 DİĞER OLAĞANDIŞI
GİDER VE ZARAR (-) 50.000.000.000
689.02 Çalınan İlk Maddeler
689.02.01 Çimento
150 İLK MADDE VE MALZEMELER 50.000.000.000
150.01 Merkez Depo İlk Mad. ve Mlz.
150.01.03 Çimento
Çalınan çimentonun gider kaydı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
940 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN
GİDERLER 50.000.000.000
940.03 Çalınan İlk Maddeler
941 KANUN KABUL EDİLMEYEN
GİDER KARŞILIĞI 50.000.000.000
941.03 Çalınan İlk Maddeler Karşılığı
Vergi yasalarınca kabul edilmeyen çalınan çimento gideri
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Düzeltilecek KDV’nin kaydı ise aşağıdaki gibi olacaktır.
–––––––––––––––––––– / –––––––––––––––––
689 DİĞER OLAĞANDIŞI
GİDER VE ZARAR (-) 9.000.000.000
689.03 Çalınan İlk Maddeler KDV’si
391 HESAPLANAN KDV 9.000.000.000
391.05 Çalınan Mallara İlişkin KDV
Çalınan ilk maddenin KDV düzeltme kaydı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
940 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN
GİDERLER 9.000.000.000
940.04 Çalınan İlk
Maddeler KDV’si 9.000.000.000
941 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN
GİDER KARŞILIKLARI 9.000.000.000
941.04 Çalınan İlk
Madde KDV’si 9.000.000.000
Vergi yasalarınca gider kaydedilmeyen, çalınan ilk madde KDV’sinin kaydı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Örnek ile ilgili kaydın aşağıdaki şekilde yapılması da mümkündür.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
689 OLAĞANDIŞI GİDER VE ZARARLAR 59.000.000.000
689.02 Çalınan İlk Maddeler 50.000.000.000
689.02.03 Çimento
689.03 Çalınan İlk Maddeler KDV’si 9.000.000.000
940 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN
GİDERLER 59.000.000.00
940.03 Çalınan İlk Maddeler 50.000.000.000
940.04 Çalınan İlk Madde KDV’si 9.000.000.000
150 İLK MADDE VE MALZEMELER 50.000.000.000
150.01 Merkez Depo İlk
Madde ve Malz. 50.000.000.00
150.01.03 Çimento
391 HESAPLANAN KDV 9.000.000.000
391.05 Çal. Mal. İli. KDV 9.000.000.000
941 KAN. KAB. ED. GİD. KARŞ. 59.000.000.000
941.03 Çalınan İlk Md. 50.000.000.000
941.04 Çal. İlk Md.KDV 9.000.000.000
Çalınan çimento ve KDV’sinin kaydı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
ÖRNEK
Maliyet bedeli 10 milyar lira olan çimento, sel baskını nedeniyle zayi olmuş ve takdir komisyonunca da aynı tutar zayi olan çimento bedeli olarak takdir olunmuştur.
Bu durumda, aşağıdaki gibi kayıt yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
689 DİĞER OLAĞANDIŞI GİDER VE
ZARARLAR(-) 10.000.000.0000
689.02 Zayi Olan İlk Maddeler
689.02.03 Çimento
150 İLK MADDE VE MALZEME 10.000.000.000
150.01 Merkez Depo İlk Mad. ve Malz.
150.01.03 Çimento
Takdir komisyonu kararına göre, sel baskını nedeniyle zayi olan çimentonun gider kaydı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Takdir komisyonu, zararı maliyet bedelinin aynı tutar olarak takdir ettiğinden, çimento maliyetlerinin tamamı, gider olarak kaydedilebilecektir. Bu nedenle, nazım hesapların kullanılmasına gerek yoktur. Ayrıca, selden dolayı zayi olan çimento nedeniyle yüklenilip indirilen KDV’nin, KDVK’nın 30/c maddesi kapsamında düzeltilmesine gerek yoktur. Maliye Bakanlığı’nın görüşü de bu doğrultudadır ([9]).
D) 350-358 YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM HAKEDİŞ BEDELLERİ HESABI
1- Genel Açıklama
İnşaat işinin devamı süresince zaman, zaman hazırlanan hakediş raporlarına istinaden, işveren kuruluşun müteahhide ödediği paraların kaydolunduğu hesaptır. “Yıllara yaygın inşaat ve onarım işleri” ile ilgili olarak düzenlenen ve işveren tarafından onaylanan hakediş bedelleri bu hesaplara alacak olarak yazılır. İşin geçici kabulü yapıldığında, bu hesaplardaki hakediş bedelleri ilgili satış hesaplarının alacağı karşılığında bu hesaplara borç kaydedilir. 350-358 Hesap grubu, sadece yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerine ilişkin hakediş bedellerinin kaydedildiği hesaptır.
2- Hesabın İşleyişi
a) Yıl içinde Başlanıp, Aynı Yıl İçinde Biten İnşaatlar
Yıl içinde başlayıp, aynı yıl içinde biten inşaatların hakedişlerinin, “600 YURTİÇİ SATIŞLAR” hesabına kaydedilmesi, bunun da duruma göre her inşaat için ayrı alt hesaplarda izlenmesi gerekir.
b) Yıllara Yaygın İnşaat İşinin Birden Fazla Olması
Yıllara yaygın inşaat işlerinin birden fazla olduğu durumlarda, her inşaatla ilgili olarak alınan hakedişler 170-178 hesaplara paralel olarak düzenlenen “350 (A) İnşaatı Hakedişleri”, “351 (B) İnşaatı Hakedişleri” gibi ayrı hesaplarda izlenir. Bu uygulama 16.12.1993 Tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 2 sıra No'lu “Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği” ile getirilmiştir.
Ancak, 9'dan fazla inşaat işinin olduğu durumlarda, her proje yardımcı defter düzeyinde izlenebilecektir. Bu durumda her bir proje için tutulacak yardımcı defterler defteri kebir hükmündedir.
Aslında burada yapılacak en anlamlı uygulama 350 no'lu hesabın altında; 350.01, 350.02, 350.03... 350.15,...350.42...gibi alt hesaplar açmak şeklinde olmalıydı. Ancak, Gelir Vergisi Kanunu'nun 42. maddesinin ikinci fıkrasında “ Her inşaat işinin hasılat ve giderlerinin ayrı bir defterde veya tutulmakta olan defterlerin ayrı sayfalarında gösterileceği” yönündeki hüküm, 350-358 aralığında ayrı hesaplar açılmasını zorunlu kılmıştır.
Bir örnek verecek olursak;
ÖRNEK
Yıllara yaygın inşaat işini üstlenen müteahhit (A)'ya 25.000.000.000 TL istihkak ödemesi yapılmıştır. Müteahhit tarafından bunun muhasebeleştirilmesi, en basit şekliyle aşağıdaki gibi düşünülebilir.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
102 BANKALAR 29.500.000.000
102.01 ....Bankası 29.500.000.000
veya
100 KASA
100.01 Merkez Kasa
350 (A) İNŞAATI HAKEDİŞ BEDELLERİ 25.000.000.000
391 HESAPLANAN KDV 4.500.000.000
391.01 Mal ve Hizm.
Tesl. İlişkin KDV 4.500.000.000
391.01.03 %18 Hesaplanan KDV
İnşaatı ile ilgili olarak alınan hakediş tutarı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Ancak, istihkakın tamamı müteahhide ödenmez. İstihkaktan çeşitli kesintiler ([10]) yapılır. (Örneğin, müteahhit (A)’ya ödenen istihkaktan, iş birden fazla takvim yılına yaygın olduğundan % 5 gelir (stopaj) vergisi kesintisi, fon payı kesintisi, binde 7,5 damga vergisi ([11]) kesilmiştir). Bu nedenle alınan istihkakın muhasebeleştirilmesinin aşağıdaki şekilde yapılması gerekir.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
100 KASA 27.937.500.000
100.01 Merkez Kasa 27.937.500.000
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 187.500.000
740.01 (A) İnşaatı 187.500.000
740.01.05 Vergi Resim ve Harç 187.500.000
01 Damga Vergisi
295 PEŞ. ÖDENEN VERGİLER 1.375.000.000
295.01 Peşin Ödenen Stopajlar 1.250.000.000
295.01.01 (A) İnş. % 5 Stopajı 1.250.000.000
295.02 Peşin Ödenen Fon Payları 125.000.000
295.02.01 (A) İnş. Fon Payı 125.000.000
350 (A) İNŞAAT HAKEDİŞ BEDELLERİ 25.000.000.000
391 HESAPLANAN KDV 4.500.000.000
391.01 Mal ve Hizmet
Tes. İlişkin KDV 4.500.000.000
391.01.03 % 18 KDV 4.500.000.000
....İnşaatı ile ilgili olarak alınan hakedişler
ve KDV tutarı ile bunlardan yapılan kesintiler
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Örneğimizdeki mükellef, geçici teminatını kesin teminata tamamlarken, istihkaklardan % 10 kestirmek yerine, geçici teminat olarak yatırdığı parayı da geri alıp, kesin teminat için banka teminat mektubu verdiğinden, yukarıdaki hesaplarda, % 10'luk teminat kesintisine yer verilmemiştir. Sözkonusu teminat nakit olarak yatırıldığında inşaatın bitim süresine göre 126 veya 226 VERİLEN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR hesabına kaydedilir. Diğer taraftan banka teminat mektuplarının ise NAZIM HESAP’larda izlenmesi gerekir.
Uygulamada müteahhitler, kesin teminat olarak, nakit para yerine, banka teminat mektubu vermeyi tercih etmektedirler. Böylelikle, hem birkaç yıl bekleyecek olan kesin teminat tutarındaki nakit paranın, enflasyondan kaynaklanan, aşınması önlenmekte, hem de banka teminat mektubunun giderleri (komisyonu) gider kaydedilmektedir.
- Yine yukarıda ki örnekte, istihkaklar kasaya tahsilat olarak gösterilmiştir. Normal koşullar altında, alınan istihkaklar, büyük tutarlarda olması nedeniyle kasada muhafaza edilmemekte, doğrudan bankaya yatırılmaktadır. Ödemelerde, çek kullanılması yoluyla yapılmaktadır.
c) Hakediş Bedellerinin Yabancı Para veya Yabancı Paraya Endeksli Olarak Ödenmesi
Hakediş bedellerinin yabancı para veya yabancı paraya endeksli olarak ödenmesinde, hakedişin onandığı tarihte ödenmesi halinde muhasebe işlemleri farklılık arz etmiyor.
Ancak, hakediş bedelinin sonradan ödenmesi halinde doğacak kur farkının gelir açısından beyan dönemi, stopaj uygulaması ve KDV açısından durumu özellik arz etmektedir.
Bedelin döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak ifade edildiği uluslararası ve kamu ihalelerinde bedelin geç ödenmesinden dolayı lehe doğacak kur farklarından stopaj yapılmayacak ve KDV hesaplanmayacaktır. Gelirin beyan edileceği döneme ilişkin olarak da Danıştay’ın görüşü kur farkları hakedişin unsuru olarak değerlendirilecek ve işin bittiği yılda beyan edilecektir.
ÖRNEK
Bedeli döviz cinsinden ödenen uluslararası ihaleye çıkarılmış inşaat işi ile ilgili olarak 04.02.2003 tarihinde 100.000 ABD $’lık hakediş yapılmış, ancak hakediş bedeli 18.02.2003 tarihinde ödenmiştir. Doların, 04.02.2003 tarihindeki paritesi 1 $ = 1.630.000 TL, 18.02.2003 tarihindeki paritesi 1 $ = 1.635.000 TL’dir.
- Hakedişin tahakkuk kaydı;
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
120 ALICILAR 183.375.000.000
(112.500 $ x 1.630.000 TL)
295 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FONL. 8.965.000.000
(5.500 $ x 1.630.000 TL)
295.01 Peşin Ödenen Stopajlar 8.150.000.000
(5.000 $ x 1.630.000 TL)
295.01.01 (A) İnşaatı % 5 Stopajı 8.150.000.000
295.02 Peşin Ödenen Fon Payları 815.000.000
(500 $ x 1.630.000 TL)
295.02.01 (A) İnşaatı Fon Payı 815.000.000
350 (A) İNŞAATI HAKEDİŞ BEDELLERİ 163.000.000.000
350.01 Hakediş Bedeli 163.000.000.000
(100.000 $ x 1.630.000 TL)
391 HESAPLANAN KDV 29.340.000.000
391.01 Mal ve Hizm. Tes.
İlişkin KDV 29.340.000.000
(18.000 $ x 1.630.000 TL)
391.01.03 %18 Hesaplanan KDV 29.340.000.000
(A) İnşaatı 1 No.lu hakedişin tahakkuk kaydı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
- Hakediş bedelinin döviz çekiyle tahsilinin kaydı;
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
101 ALINAN ÇEKLER 183.937.500.000
101.01 Portföydeki Çekler 183.937.500.000
(112.500 $ x 1.635.000 TL)
120 ALICILAR 183.375.000.000
(112.500 $ x 1.630.000 TL)
350 (A) İNŞAATI HAKEDİŞ BEDELLERİ 562.500.000
350.02 Hakediş Kur Farkları 562.500.000
(112.500 $ x 5.000 TL)
(A) İnşaatı 1 No.lu hakedişin tahsili
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
- Alınan çekin aynı gün bankaya tahsile verilerek, banka hesabına yatırılmasının kaydı;
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
102 BANKALAR 183.937.500.000
102.02 Döviz Tevdiat Hesabı 183.937.500.000
102.02.01 (X) Bankası (X) Şb.
USD Hesabı 183.937.500.000
101 ALINAN ÇEKLER 183.937.500.000
101.01 Portföydeki Çekler 183.937.500.000
Hakediş karşılığı alınan çekin tahsili
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
d) Hakediş Alacağına Karşılık Hazine Bonosu Alınması
Ülke ekonomisinin gerekli kıldığı bazı zamanlarda inşaat ve onarım işleriyle uğraşan firmalara hakediş alacakları karşılığında Hazine bonosu verilmektedir. Hazine bonosunun verildiği tarihteki değer hakediş alacağına eşit olmakla birlikte itfa tarihinde faiz geliri ile birlikte ele geçen tutar daha fazla olmaktadır.
Bu durumda, bize göre yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerine ait hakediş karşılığı alınan Hazine bonolarının faiz gelirlerinin işin bittiği yıl kazancı ile birlikte beyan edilmesi gerekir.
ÖRNEK
Yıllara yaygın (A) inşaat işi ile ilgili olarak 20.02.2003 tarihinde 50 milyar liralık hakediş yapılmıştır. Hesaplanan KDV 9.000.000.000 TL, gelir vergisi stopajı 2.500.000.000 TL, fon payı kesintisi 250.000.000 TL, damga vergisi kesintisi 375.000.000 TL’dir. 55.875.000.000 TL alacak karşılığında ihale makamı tarafından nominal bedeli 5.000.000 TL olan 15.04.2003 vadeli 12.000 adet Hazine bonosu verilmiştir.
–––––––––––––––– 20/02/2003 ––––––––––––––––
112 KAMU KESİMİ, TAHVİL,
SENET VE BONOLARI 55.875.000.000
112.03 Hazine Bonoları 55.875.000.000
295 PEŞİN ÖDENEN
VERGİLER VE FONLAR 2.750.000.000
295.01 Peşin Ödenen Stopajlar 2.500.000.000
295.01.01 (A) İnşaatı %5 Stopajı
295.02 Peşin Ödenen Fon Payları 250.000.000
295.02.01 (A) İnşaatı Fon Payları
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 375.000.000
740.01 (A) İnşaatı 375.000.000
740.01.05 Vergi, Resim ve Harçlar
350 (A) İNŞAATI HAKEDİŞ BEDELLERİ 50.000.000.000
350.01 Hakediş Bedelleri 50.000.000.000
391 HESAPLANAN KDV 9.000.000.000
391.01 Mal ve Hizm. Tes.
İlişkin KDV 9.000.000.000
391.01.03 %18 Hesaplanan KDV
(A) inşaatı 1 No.lu hakediş kaydı
–––––––––––––––– 15/04/2003 ––––––––––––––––
102 BANKALAR 60.000.000.000
102.01 Ticari Mevduat Hesabı 60.000.000.000
102.01.01 (X) Bankası (X) Şb.
112 KAMU KESİMİ TAHVİL,
SENET VE BONOLARI 55.875.000.000
112.03 Hazine Bonosu 55.875.000.000
350 (A) İNŞAATI HAKEDİŞ
BEDELLERİ 4.125.000.000
350.03 Hakediş Faiz Gelir. 4.125.000.000
Hazine Bonosunun itfası
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
3- İşin Bitiminde Yapılacak İşler
Daha öncede belirtildiği gibi, yıllara yaygın inşaat ve onarma işlerinde, işin devamı süresince, o işle ilgili olarak kar/zarar beyan edilmemekte. Ancak işin bitim tarihi itibariyle kar/zarar belirlenebilmektedir.
İşin bitim tarihi ise, geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan işlerde, geçici kabulün yapıldığı, bunun dışındaki işlerde de, işin fiilen tamamlandığı ya da bırakıldığı tarih, işin bitim tarihidir.
İşin bitim tarihinde (ki bu genellikle geçici kabulün yapıldığı tarihtir), “350 ..... İNŞAATI HAKEDİŞ BEDELLERİ” hesabı, “600 YURT İÇİ SATIŞLAR” hesabına devredilerek kapatılır.
Biten inşaatla ilgili, maliyet unsuru olan harcamalar ise, “170 YILLARA YAYGIN İNŞAAT MALİYETİ” hesabından (İnşaat birden fazla ise 171, 172.... hesaplardan) geçici kabulü yapılan inşaatın maliyeti.” 622 SATILAN HİZMET MALİYETİ” hesabına devredilir.
ÖRNEK
Geçici kabulü yapılan (C) inşaatı ile ilgili olarak, alınan hakedişlerin tutarı 267.000.000.000 lira, bu inşaatın maliyeti ise 239.000.000.000 liradır. 239.000.000.000 liralık inşaat maliyetinin 200.000.000.000 liralık kısmı önceki yıllarda 39.000.000.000 liralık kısmı ise inşaatın tamamlandığı yılda gerçekleşmiştir.
Bu durumda, “Alınan İstihkaklar” ve “Yıllara Yaygın İnşaat Maliyeti” ile ilgili hesapların sonuç hesaplarına aktarılması aşağıdaki gibi olacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
352 (C) İNŞAATI HAK. BED. 267.000.000.000
600 YURT İÇİ SATIŞLAR 267.000.000.000
600.03 (C) İnşaatı 267.000.000.000
(C) İnşaatının bitimi nedeniyle,
alınan hake-dişlerin, ilgili hesaba devredilmesi
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
622 SATILAN HİZMET MALİYETİ 239.000.000.000
622.03 (C) İnşaatı 239.000.000.000
172 (C) İNŞAATI MALİYETİ 200.000.000.000
741 HİZMET ÜRETİM MAL.
YANS. HES 39.000.000.000
741.03 (C) İnşaatı 39.000.000.000
(C) İnşaatının bitimi nedeniyle,
inşaat maliyeti ile ilgili hesapların
maliyetlere devredilmesi
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
E) TAŞERONLARA (İKİNCİ DERECE MÜTEAHHİTLERE) YAPTIRILAN İŞLER VE BUNA İLİŞKİN ÖDEMELER
1- Genel Açıklama
Daha öncede belirttiğimiz gibi, inşaat ve onarma işini üstlenen müteahhidin, bu işin tümünü kendisinin yapması şart değildir. Taahhüt konusu inşaat ve onarma işini üstlenen müteahhit (birinci derece müteahhit), işin bir kısmını veya tamamını taşeronlara (ikinci derece müteahhitlere) yaptırabilirler. Taşeronlara yaptırılan işin yıllara yaygın olması halinde ise, müteahhit (birinci derece müteahhit), taşeronlara yaptığı istihkak ödemelerinden GVK’nın 94/3. maddesi uyarınca vergi kesintisi yapmak mecburiyetindedir.
Taşeronlara yaptırılan işler nedeniyle, müteahhitler iki tür ödemede bulunurlar. Bunlardan birincisi “avans” şeklinde yapılan ödemeler, ikincisi de, yaptırılan işin bitiminde düzenlenen faturanın karşılığında yapılan ödemelerdir. Kuşkusuz, işin bitiminde yapılacak ödemeden, işin devamı süresince ödenen avanslar mahsup edilecektir.
Taşerona yaptırılan işin yıllara yaygın olması halinde, bu iş nedeniyle ödenen avanslardan da, GVK’nın 94/ 3. maddesi uyarınca, işveren durumundaki müteahhit tarafından vergi kesintisi yapılması gerekir.
Taşeronlara yaptırılan işlerin karşılığında, müteahhitlerin ödedikleri tutar, müteahhitler yönünden, yapılan inşaatın bir maliyet unsurudur.
Tekdüzen hesap planı uygulamasında,
“170 - 178 Yıllara Yaygın İnşaat Maliyeti” hesabında, her inşaat için 170, 171, 172 .... 178 gibi “(A) İnşaatı H”, “(B) İnşaatı H” gibi açılmaktadır. Her inşaatın giderleri ise; “İlk Madde ve Malzeme Giderleri”, “İşçi Ücret ve Giderleri”, “Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler”, gibi gruplandırılmaktadır.
Taşeronlara yapılan ödemeler de, “Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler” gider grubuna girmektedir.
Hesap planı içerisinde, taşeronlara yaptırılan işlerin kaydedileceği hesapla ilgili detayı şu şekilde göstermek mümkündür.
170 (A) İNŞAATI MALİYETLERİ
170.00 İlk Madde ve Malzeme Giderleri
...................................
...................................
170.01 İşçi Ücret ve Giderleri
...................................
...................................
170.03 Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler
170.03.01 Taşeronlara Yaptırılan İşler
Yukarıdaki hesap detayı, muhasebelerini bilgisayarla yürüten inşaat firmaları yönünden, tüm gider kalemlerini rahatça saptayabilmeleri yönünden son derece yararlıdır. Arzu edildiği an, istenilen sonuçlara, hemen ulaşmak mümkündür.
Taşeronlara yıl içinde yaptırılan hizmetin karşılığı alınan belgeler “740.03.01 Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler” hesabına kaydedilecektir.
Hesapla ilgili detay 170 Hesaptaki detaya paralel olarak aşağıdaki şekilde gösterilebilecektir.
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ
740.01 (A) İnşaatı
740.01.01 İlk Madde ve Malzeme Giderleri
740.01.02 İşçi Ücret ve Giderleri
740.01.03 Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler
740.01.03.01 Taşeronlara Yaptırılan İşler
2- Taşeronlara Verilen Avanslar
Taşeronlara Verilen Avanslar, ise “179 TAŞERONLARA VERİLEN AVANSLAR” hesabında izlenecektir.
a) Yıllara Yaygın Olmayan İnşaat İşi Yapan Taşeronlara Ödenen Avanslar
Taşeronlara yaptırılan inşaat işlerinin yıllara yaygın olmadığı durumlarda, verilen avanslardan vergi kesintisi (stopaj) yapılmaz. Avans ödemeleri katma değer vergisine de tabi olmadığı için, KDV hesaplanmaz. Yalnızca damga vergisi kesintisi yapılır. Ancak, ilk hakediş ödemesi sırasında avans da dahil toplam hakediş bedeli üzerinden KDV hesaplanacaktır.
ÖRNEK
Yıllara yaygın olmayan inşaat yaptırılan taşeron (B)’ye yaptırılan kaba inşaat işi nedeniyle, 5 milyar lira nakit avans ödemesi yapılmıştır.
Bu durumda aşağıdaki gibi kayıt yapılacaktır.
–––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
179 TAŞERONLARA VER.AVANSLAR 5.000.000.000
179.01 (A) İnşatı Taş. 5.000.000.000
179.01.02 Taşeron (B)
100 KASA 4.962.500.000
100.02 Şantiye Kasası 4.962.500.000
100.02.01 (A) Şantiye Kasası
360 ÖDENEN VERGİ VE DİĞER
YÜKÜMLÜLÜKLER 37.500.000
360.04 Damga Vergisi %7.5 37.500.000
Taşeorn (B)’ye avans ödemesinin kaydı
–––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
ÖRNEK
15 Kasım tarihinde, kaba inşaat işi tamamlanmış ve taşeron tarafından şirkete fatura edilmiştir. 20 milyar TL+KDV’li tutardan, verilen avans mahsup edildikten sonra, kalan tutar, Akbank’a verilen talimatla, taşeron firmanın aynı bankadaki hesabına aktarılmıştır.
Bu duruma göre, aşağıdaki gibi kayıt yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
191 İNDİRİLECEK KDV 3.600.000.000
191.01 Mal ve Hizm. Al. İl. KDV
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 25.000.000.000
740.01 (A) İnşaatı
740.01.03 Dışarıdan Sağlanan
Fayda ve Hizmetler
740.01.03.01 Taşeronlara Yaptırılan İşler
179 TAŞERON. VER. AVANSLAR 5.000.000.000
179.01 (A) İnşaatı Taşeronları
179.01.02 Taşeron (B)
320 SATICILAR 23.600.000.000
320.01 Taşeron (B)
Taşeron (B)’ye yaptırılan (A) inşaatı kaba inşaat işinin tamamlanmasıyla
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
320 SATICILAR 23.600.000.000
320.01 Taşeron (B)
102 BANKALAR 23.600.000.000
102.01 Ticari Mevduat Hesabı
102.01.02 Akbank (6734242 Nol.u Hesap)
Verilen talimatla taşeron (B)’ye yapılan ödeme
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
b) Yıllara Yaygın İnşaat İşi Yapan Taşeronlara Ödenen Avanslar
Taşeronlara yaptırılan işin yıllara yaygın olması halinde, bu iş nedeniyle ödenen avanslardan GVK’nın 94/3. maddesi gereğince yapılacak stopaj, fon payı, damga vergisi kesintisi ve ödemenin kaydı aşağıdaki şekilde olacaktır.
ÖRNEK
Müteahhit firma (x) Anonim Şirketi, üstlenmiş olduğu yıllara yaygın (A) inşaat işi ile ilgili olarak taşeron (Y)’ye 1 milyar lira avans daha sonra da taşeronun yapmış olduğu 2 milyar liralık hakedişin bakiyesini ödemiştir. (X) inşaat şirketinin taşerona yaptırdığı iş, aralarında yapmış oldukları sözleşmeye göre yıllara yaygındır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
179 TAŞERONLARA VER. AVANSLAR 1.000.000.000
179.01 (A) İnşaatı Taş. 1.000.000.000
179.01.01 Taşeron (Y)
100 KASA 937.500.000
100.02 Şantiye Kasası 937.500.000
100.02.01 (A) Şantiye Kasası
360 ÖD. VERGİ VE DİĞ. YÜK. 62.500.000
360.04 Gelir Vergisi
Stopajları 50.000.000
360.04.04 GVK 94/3 Md.
Kaps. Ödemeler
360.06 Damga Vergisi 7.500.000
360.06.04 Taş. Avans Öd.
360.08 Fon Payları
360.08.06 GVK 94/3.
Md. Kaps. Öd. 5.000.000
Taşeron (Y)’ye avans ödemesinin kaydı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
191 İNDİRİLECEK KDV 360.000.000
191.01 Mal ve Hzm.
Alım. İl. KDV 360.000.000
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 2.000.000.000
740.01 (A) İnşaatı 2.000.000.000
740.01.03 Dışarından
Sağl. Fayda ve Hizm.
740.01.03.01 Taş.Yaptırılan İşler
100 KASA 1.305.000.000
100.02 Şan. Kasası 1.305.000.000
100.02.01 (A) Şantiyesi Kasası
179 TAŞERONLARA VER. AVANS. 1.000.000.000
179.01 (A) İnş.Taş. 1.000.000.000
179.01.01 Taşeron (Y)
360 ÖDENECEK VERGİ VE DİĞ. YÜK. 55.000.000
360.04 Gelir Ver. Stp. 50.000.000
360.04.04 GVK 94/3.
Md. Kaps. Öd.
360.08 Fon Payları 5.000.000
360.08.06 GVK 94/3.
Md. Kaps. Öd.
Taşeron (Y)’ye ....... No.lu hakedişinin kaydı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
F) ORTAKLARDAN ALACAKLAR-ORTAKLARA BORÇLAR HESABI
1- Genel Açıklama
Ötedenberi “Ortaklar Cari Hesabı” adı altında kullanılan bu hesap tekdüzen hesap planı ile “131 Ortaklardan Alacaklar”, “331 Ortaklara Borçlar” olarak yeniden düzenlenmiştir.
“131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR” hesabı, işletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla (ödünç verme ve benzeri nedenlerle ortaya çıkan) Ortaklardan alacaklı bulunduğu tutarların izlendiği hesaptır. Hesabın işleyişi ise, alacağın doğması halinde hesaba borç, tahsili halinde de alacak kaydedilmesi şeklinde olur. Ancak bir yıldan fazla vadeli alacaklar “231 Ortaklardan Alacaklar” hesabında izlenecektir.
“331 ORTAKLARA BORÇLAR” hesabı, işletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla, ortaklara (ferdi işletmelerde işletme sahibine) borçlu bulunduğu tutarların izlendiği hesaptır. Hesabın işleyişi ise, borcun doğması halinde hesaba alacak, ödenmesi halinde de hesaba borç kaydedilmesi şeklinde olur. Ancak bir yıldan fazla vadeli borçlar “431 Ortaklara Borçlar” hesabında izlenecektir.
İnşaat firmalarında özellikle “Ortaklardan Alacaklar” hesabı sıkça kullanılmaktadır.
Bilindiği gibi, yıllara yaygın inşaat ve onarma işlerinde, işin devam ettiği yıllar süresince kar-zarar beyan edilmemekte, bunun için işin bitimi beklenmektedir. İşin 6-7 yıl sürmesi durumunda da, değişen bir şey yoktur. 6-7 yıl kar zarar beyan edilmez, dolayısıyla ortaklara kar dağıtımı da yapılamaz. Kar dağıtımı yapılmadığı gibi ortaklara, ileride dağıtılacak kara mahsuben bir ödeme yapılması da mümkün değildir.
Oysa, yıllara yaygın inşaat işleriyle uğraşanların, işin devam ettiği yıllar süresince, giderlerini ve bazı önemli harcamalarını karşılamaları için “para”ya ihtiyaçları vardır. İşte bu gibi ihtiyaçların olduğu durumlarda ortakların firmadan çektikleri paralar, defter kayıtlarında, “Ortaklardan Alacaklar” hesabında izlenir.
İnşaat firmalarında, “Ortaklardan Alacaklar” hesabının kullanılmasının bir diğer nedeni de “Belgesiz Ödemeler” ile ilgilidir. Örneğin; ihaleden çekilmelerini sağlamak amacıyla diğer müteahhitlere yapılan ödemeler, inşaatta çalışan işçilerin (genellikle) asgari ücret ya da asgari ücrete yakın bir ücretle çalışıyor gösterilmeleri nedeniyle, gerçek ücretleri ile kaydi ücretleri arasındaki fark, yine işçilerin vergi ve SSK primi ödemeye yanaşmamaları nedeniyle işverence (müteahhitçe) ödenen işçilere ait vergi ve SSK primleri, vergi mükellefi olmayan taşeronlara açıktan yapılan ödemeler, inşaat işinin gereği olarak yapılan diğer bazı zorunlu ödemeler (!), kayıtlarda gösterilemediği için ortaklarca işletmeden çekilmiş tutarlar olarak gözükür.
Ortaklarca işletmeden çekilen paralar, Gelir Vergisi mükellefi olanlar yönünden ciddi bir sorun teşkil etmemektedir. Gelir Vergisi Kanunu’muzda, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinde yer alan “Örtülü Kazanç Dağıtımı” ([12]) hükmünün benzeri bir düzenleme yer almamaktadır. Bu nedenle, ortakların inşaat firmasından para çekmelerinde, (özellikli bir kaç durum dışında) ciddi bir sorun ortaya çıkmamaktadır. Örneğin, bankadan kredi kullanan ve bunun karşılığında belli bir faiz ödeyen şahıs ortaklığı şeklindeki inşaat firmasının, bu parayı ortaklarına borç olarak vermesi halinde, bankaya ödediği faiz, gider olarak kabul edilmez. Böyle bir durumun geriye doğru yapılan bir inceleme ile ortaya çıkarılması halinde, söz konusu faize isabet eden gelir vergisi, vergi cezası ve gecikme faizi ile birlikte, ilgili firmadan aranır ([13]).
Kurumlar vergisi mükellefi olan inşaat firmalarında ise, ortaklarca şirketten çekilen tutarlar “Ortaklardan Alacaklar” hesabına kaydedilmekte ancak, önemli tutarlara ulaşması ve uzun süreli olarak ortaklardan alacak olarak gözükmesi halinde, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17/3. maddesi uyarınca, “Örtülü Kazanç” hükümleri yönünden şirket adına hem kurumlar vergisi, hem de KDV açısından, “vergi ziyaı” cezası da hesaplanmak suretiyle işlem yapılabilmektedir. Örtülü kazanç uygulaması, ortaklarca işletmeye uzun süreli ve yüksek tutarlarda borç para verildiği durumlarda da söz konusu olabilmektedir.
İnşaat şirketi ortağının, bir başka şirket olması ve ortak olan şirketin, inşaat şirketine, “emsaline göre” düşük ya da yüksek faizle, borç para vermesi halinde, örtülü kazançtan söz edilmektedir ([14]). Borç verme olayında, “sıfır faizle” borç verilmesi de, “düşük faizle borç verme” olarak nitelendirilmektedir.
Gerçek kişi ortağın, inşaat şirketine “faizsiz olarak” borç para vermesi olayında ise, örtülü kazanç uygulaması yönünden, vergi incelemesi sırasında, olayın üzerinde durulmamaktadır.
Aslında bu konuda yapılabilecek en anlamlı uygulama, “özel bir vergileme sistemi” uygulanan yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinde “örtülü kazanç” uygulaması yönünden de özel bir düzenlemeye yer verilmesi ya da en azından ortaklara ileride dağıtılacak kar payına mahsuben (belirli ölçü ve esaslar gözönünde bulundurularak) ödeme yapılmasına olanak sağlanmasıdır. Böylesine bir düzenleme, halk arasında “naylon fatura” olarak adlandırılan faturalarında alınmasını belirli bir ölçüde ortadan kaldıracaktır.
Uygulamada, işletmeden çekilen, başka bir anlatımla ortaklara borç verilen paralar yönünden üç ayrı durumla karşılaşılmaktadır.
Bunların birincisi, verilen paraların “Ortaklardan Alacaklar” hesabında gösterilmesidir ki genelde yaygın olan uygulama da budur. Ancak, yukarıda da belirtildiği gibi, olayın KVK’nın 17/3. maddesi hükümleri karşısında “Örtülü Kazanç Dağıtımı” olarak nitelendirilmesi ve bu hükümlere göre, cezalı vergi tarhiyatı yapılması riski vardır.
İkincisi, ortakların çektiği paraların (ki aslında bu genellikle ortaklarca çekilen paralar olmayıp yukarıda belirtilen belgesiz ödemelerdir), kasada gözükmesidir. Burada da kasada zamana bağlı olarak milyarlara ulaşan nakit paraların gözükmesi riski vardır. Özellikle bankadan borç para alındığı durumlarda, buradaki çelişki net olarak ortaya çıkmaktadır. Kaldı ki, enflasyonun yüksek olduğu, bankaların ve Devlet Tahvili-Hazine Bonosu gibi menkul kıymetlerin faiz getirisinin çok yüksek oranlarda ifade edildiği ve kasadaki milyarlar yönünden hırsızlık-çalınma gibi risklerin bulunduğu gözönüne alındığında, bu uygulamanın aksaklıkları ortaya çıkar ve kasadaki yüksek tutarların, aslında ortaklarca çekilmiş olduğu kabul edilerek, yine örtülü kazanç hükümleri uygulanabilir.
Üçüncüsü ise, gerçek dışı faturalarla bu ödemelerin kapatılmasıdır ki, en tehlikeli olanı da budur. Olayın naylon fatura boyutunda saptanması halinde, hem cezalı vergi tarhiyatı yapılmakta, hem de VUK’un 359/b-1. maddesine göre 18 aydan 3 yıla kadar hapis cezası uygulanabilmektedir.
Yukarıdaki açıklamalardan da fark edildiği gibi, bu konuda, yıllara yaygın inşaat ve onarma işleriyle uğraşanlar yönünden, özel bir düzenleme yapılmasında yarar vardır.
2- Hesabın İşleyişi
ÖRNEK
Ortak (B)’ye, 5 milyar lira borç para verilmiştir (Ödeme nakit olarak yapılmıştır).
Bu durumda, aşağıdaki gibi bir kayıt yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR 5.000.000.000
131.02 Ortak (B) 5.000.000.000
100 KASA 5.000.000.000
100.01 Merkez Kasa 5.000.000.000
Ortak (B) ye borç olarak verilen para
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Şahıs firması ya da ortaklığı şeklindeki inşaat firmalarında, “Ka-nunen Kabul Edilmeyen Giderler” şeklindeki ödemelerin, doğrudan, “Ortaklardan Alacaklar” hesabına kaydedilmesi de mümkündür.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 41. maddesinde açıklanan, “Gider Kabul Edilmeyen Ödemeler” ayrı bir hesapta izlenmiyorsa, bu tür ödemeler “Ortaklardan Alacaklar” hesabına borç olarak kaydedilir. Kitabımızın “Gider Kabul Edilmeyen Ödemeler”ile ilgili kısmında da açıklandığı gibi, eğer bu ödemeler, gider kabul edilmeyen ödemelerin ilişkin olduğu hesapta izleniyorsa hesabın borç kalanı, dönem sonunda müteahhidin cari hesabına aktarılır. İnşaat işlerinin ortaklık şeklinde yapılması durumunda ise, her ortak için ayrı ayrı yardımcı hesap açılır ve kanunen kabul edilmeyen giderler ortakların işletmedeki hisseleri oranında bu hesaplara borç kaydedilir. Veya ortaklardan alacaklar hesabı adı altında bir hesap açılır ve her ortağın hesabı da ayrıca izlenir. Örneğin, ortak (A) ve (B) bir spor kulübüne birlikte Vakıflar Bankası çeki vermek suretiyle 15 milyar TL bağışta bulunmuşlardır.
Bu işlemin muhasebeleştirilmesi, aşağıdaki şekilde olacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR 15.000.000.000
131.01 Ortak (A) 7.500.000.000
131.02 Ortak (B) 7.500.000.000
102 BANKALAR 15.000.000.000
102.01 Tic. Mevd. Hes. 7.500.000.000
102.01.03 Vakıflar B. 7.500.000.000
............ Spor Kulübüne yapılan bağışın karşılığı olarak verilen çek
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Aşağıda, “Ortaklar Cari Hesabı”nın izlendiği, “Ortaklardan Alacaklar” ve “Ortaklara Borçlar” hesabının işleyişi ile ilgili Örnekler verilmiştir.
ÖRNEK
2 Ortaktan oluşan Kanatlar İnşaat firmasında, Ortak (A) ve (B) %50’şer hisseye sahip şekilde Gelir Vergisi mükellefidirler. Bunların yıl içindeki işlemleri aşağıdaki gibidir.
a) 15.01.1999 tarihinde, Ortak (B) kişisel gereksinimi için kasadan 100 milyon lira almıştır.
b) 18.02.1999 tarihinde, Vergi Dairesince tebliğ olunan 75.000.000 TL’lik özel usulsüzlük cezası, VUK’un 376. maddesi talep edilerek,aynı gün ödenmiştir.
c) İnşa edilen apartmanın 140 m2 net alanlı 4 No.lu dairesi, Ortak (A) tarafından 20.02.1999 tarihinde kendi üzerine kaydettirmiştir. Konutun emsal bedeli 14.000.000.000 TL’dir.
d) 25.02.1999 tarihinde, firmanın ödemelerindeki sıkışıklık nedeniyle Ortak (B)’den 800.000.000 TL borç para alınmıştır.
Yukarıdaki işlemlere ilişkin yevmiye kayıtları aşağıdaki gibi olacaktır.
–––––––––––––––––– 15.01.1999 –––––––––––––––
131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR 100.000.000
131.02 Ortak (B) 100.000.000
100 KASA 100.000.000
100.01 Merkez 100.000.000
Ortak (B)’nin borç olarak çektiği para
–––––––––––––––––– 18.02.1999 ––––––––––––––––
689 DİĞ. OLA.DIŞI GİD. VE ZAR. 50.000.000
689.01 Vergi Cezaları 50.000.000
100 KASA 50.000.000
100.01 Merkez Kasa 50.000.000
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
940 KANUNEN KABUL
EDİLMEYEN GİDERLER 50.000.000
940.01 Vergi Cezaları 50.000.000
941 KANUNEN KABUL
EDİLMEYEN GİDERLER 50.000.000
941.01 Vergi Cezaları 50.000.000
–––––––––––––––––– 20.02.1999 –––––––––––––––
220 ALICILAR 14.140.000.000
220.01 Ortak (A) 14.140.000.000
600 YURT İÇİ SATIŞLAR 14.000.000.000
600.02 (4) No.lu Daire 14.000.000.000
391 HESAPLANAN KDV 140.000.000
391.01 Mal ve Hzm. Tesl.
İlişk. KDV
391.01.01 %1 Hesaplanan KDV
Ortak (A)’nın kendi üzerine kaydettirdiği (4) No.lu dairenin,emsal bedeli ile kaydı
––––––––––––––––––– 25.02.1999–––––––––––––––
100 KASA 800.000.000
100.01 Merkez Kasa 800.000.000
331 ORTAKLARA BORÇLAR 800.000.000
331.02 Ortak (B) 800.000.000
Ortak (B)’den borç olarak alınan para
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
G) GENEL YÖNETİM GİDERLERİ
1- Genel Açıklama
Genel yönetim giderlerinden, işletmenin yönetimi ve idaresi için yapılan ve belirli bir inşaata yüklenemeyen giderler anlaşılmalıdır. Bir işletmenin yönetim fonksiyonları, işletme politikasının tayini, organizasyon ve kadro kuruluşu, büro hizmetleri, kamu ilişkileri, güvenlik, hukuk işleri, personel işleri, kredi ve tahsilatı da kapsayan muhasebe ve mali işler servislerinin giderleri, “770 Genel Yönetim Giderleri” hesabına borç kaydedilir. Dönem sonlarında da bu hesap “771 Genel Yönetim Giderleri Yansıtma Hesabı” ile karşılaştırılarak kapatılır.
Bir şema ile ifade edecek olursak
|
- Merkez Büro giderleri;
|
- PTT, Haberleşme giderleri
|
|
- Personel giderleri
|
- Aidatlar
|
|
- Elektrik, su havagazı giderleri
|
- Araç sigortaları giderleri
|
|
- Kiralar
|
- Tamir, Bakım giderleri
|
|
- Etüd, proje, ihale giderleri
|
- Amortismanlar
|
|
- Teminat giderleri
|
- Güvenlik giderleri
|
|
- Seyahat giderleri
|
- Organizasyon ve kadro kuruluşu giderleri
|
|
- Temsil ve ağırlama giderleri
|
- Hukuk ve Mali Müşavir giderleri
|
|
- Kırtasiye giderleri
|
|
 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HESABI
|
2- Hesabın İşleyişi
İnşaat ve onarım işlerinin özelliklerini de gözönüne almak suretiyle, genel yönetim giderlerinin işleyişini 4 grupta toplayarak açıklamak mümkündür.
a) Büro Giderleri
Bunlar; ısıtma, aydınlatma, bakım, onarım, kira, PTT, kırtasiye, büroda çalışanların ücretleri, misafirlere yapılan ikramlar vb. giderlerdir. Bu giderler genellikle kasadan karşılanmak suretiyle ödenir.
ÖRNEK
İnşaat şirketinin bürosu ile ilgili telefon gideri olarak 30.000.000 lira, kırtasiye gideri olarak 50.000.000 lira, bunların KDV’si olarak 12.000.000 lira ve net kira olarak da 200.000.000 lira ödenmiştir.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
191 İNDİRİLECEK KDV 12.000.000
191.01 Mal ve Hizmet
Alım. İlişk. KDV 12.000.000
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 319.520.958
770.00 İlk Mad. ve Malz. Gid. 50.000.000
770.00.01 Kırtasiye 50.000.000
770.03 Dışarıdan Sağlanan
Fayda ve Hizmetler 30.000.000
770.03.03 PTT 30.000.000
770.04 Çeşitli Giderler 239.520.958
770.04.01 Kira 239.520.958
100 KASA 292.000.000
100.01 Merkez Kasa 292.000.000
360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 39.520.958
360.04 Gelir Ver. Stp. 35.928.144
360.04.02 Kira Stopajı
360.08 Fon Payları 3.592.814
360.08.04 Kira St. Fon Payı
Büro gideri olarak yapılan kira, kırtasiye ve PTT ödemeleri
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
b) Yolculuk (Seyahat) Giderleri
Müteahhitlerin, işlerin gereği olarak çeşitli yerlere yolculuk ettikleri kuşkusuzdur (Örneğin ihalelere katılma, istihkak takipleri, teminat çözülmesi işleri vb. gibi). Ancak yapılan yolculuk ve ikamet masraflarının gider yazılabilmesi için işle ilgili ve yapılan işin önemi ve genişliğiyle orantılı olması koşulu aranır.
Belli bir inşaatla ilgili yolculuk giderleri, doğrudan doğruya ilgili inşaata gider yani borç kaydedilir.
ÖRNEK
Müteahhit (A) inşaatıyla ilgili olarak istihkak takibi için gittiği Ankara'da, iki günde; otobüs, otel vb. 150.000.000 TL. gider yapmıştır. Buna ilişkin KDV ise 27.000.000 TL’dir.
Bu durumda, aşağıdaki gibi kayıt yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
191 İNDİRİLECEK KDV 27.000.000
191.01 Mal ve Hizm.
Al. İliş. KDV 27.000.000
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 150.000.000
740.01 (A) İnşaatı 150.000.000
740.01.04 Çeşitli Gid. 150.000.000
100 KASA 177.000.000
100.02 Şantiye Kasası 177.000.000
100.02.01 (A) Şantiye
Kasası 177.000.000
Ankara'ya iş takibi için yapılan 2 günlük seyahate ilişkin otobüs, otel vb. giderler
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Yapılan genel giderin, hangi inşaata ilişkin olduğunun belli olmadığı durumlarda, yapılan harcamalar “Genel Yönetim Giderleri” hesabına kaydedilir.
ÖRNEK
Müteahhit (Y), bir inşaat işinin ihalesine katılmak üzere İzmir'e gitmiş ve yolculuk, yemek, otel vb. gider olarak da 200.000.000 TL sarf etmiştir. Buna ilişkin KDV ise 36.000.000 TL’dir. İhale sonucunda, işi bir başka firma almıştır.
Buna göre, aşağıdaki gibi kayıt yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
191 İNDİRİLECEK KDV 36.000.000
191.01 Mal ve Hzm. Al. İlişk. KDV 36.000.000
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 200.000.000
770.04 Çeşitli Giderler 200.000.000
770.04.05 İhale İştirak Gid. 200.000.000
100 KASA 236.000.000
100.01 Merkez Kasa 236.000.000
.......................... ihalesine katılmak amacıyla gidilen İzmir'e yapılan yolculuk, yemek otel vb. giderler
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
c) Teminat Mektubu Giderleri
Bu giderlerde de, aynen yolculuk giderlerindeki yol izlenir.
ÖRNEK
(Z) Bankasından ......... inşaatı ihalesine katılmak için 8 milyar liralık geçici teminat mektubu alınmış ve bu teminat mektubu ile ilgili olarak 24.000.000 TL komisyon, pul vb. giderler ödenmiştir.
Bu durumda;
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 24.000.000
770.07 Finansman Giderleri 24.000.000
770.07.05 Teminat Mektubu 24.000.000
100 KASA 24.000.000
100.01 Merkez Kasa 24.000.000
(Z) Bankasından ................. ihalesine katılmak için alınan 8 milyar liralık geçici teminat mektubunun komisyon, pul vb. giderleri olarak ........ no.lu makbuzla ödenen
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
İnşaat ve onarım işinin ihalesi alınmadığı taktirde, teminat mektupları giderleri, genel yönetim giderleri hesabında kalır. İnşaat ve onarım işinin ihalesinin alınması halinde ise, teminat mektupları giderleri, alının inşaatın maliyetini tam hesaplayabilmek için ilgili inşaat hesabına nakledilir.
Bir taraftan inşaat ve onarım işi devam ederken, diğer taraftan teminat mektubunun komisyonu üç ayda ya da altı ayda bir ilgili bankaya ödenir.
ÖRNEK
(Z) Bankasından (A) inşaatı için alınan 8.000.000.000 TL’lik kesin teminat mektubunun 01.01.1999 tarihinden 31.03.1999 tarihine kadar olan üç aylık komisyonu olarak 90.000.000 TL ödenmiştir.
Bu durumda, aşağıdaki gibi bir kayıt yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 90.000.000
740.01 (A) İnşaatı 90.000.000
740.01.07 Finansman Giderleri 90.000.000
740.01.07.05 Tem. Mek.
Kom. Gider. 90.000.000
100 KASA 90.000.000
100.02 Şantiye Kasası 90.000.000
100.02.01 (A) Şantiye Gid. 90.000.000
(Z) Bankasından (A) inşaatı için alınan 8.000.000.000 TL’lik kesin teminat mektubunun 01.01.1999-31.03.1999 tarihleri arasındaki üç aylık komisyonu .../.../... tarih ve ...... no.lu makbuzla ödenen
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Bu komisyonlar kasadan ödenebileceği gibi, ilgili banka hesabına, müteahhit firma hesabından virman yapılmak suretiyle de ödenebilir.
d) Gelecek Yıllara İlişkin Giderler
İnşaat işleriyle uğraşanların, yaptığı genel giderlerin bir kısmı gelecek yıllara ilişkin olabilir. Bu durumda yapılacak muhasebe kaydı da farklı olur.
ÖRNEK
01.03.1999-28.02.2000 dönemine ilişkin olarak, inşaat şirketinin aktifinde kayıtlı oto için 90.000.000 TL merkez büro için 60.000.000 TL olmak üzere, çek ile toplam 150.000.000 TL (C) sigorta şirketine ödenmiştir.
Sigorta şirketine yapılan ödemeler muhasebeleştirilirken, ödemenin 01.03.1999-31.12.1999 dönemine isabet eden kısmı hesaplanarak geçici vergi dönemlerine göre “Genel Yönetim Giderleri” ve “Gelecek Aylara Ait Giderler” hesabına kalan kısmı ise “Gelecek Yıllara Ait Giderler” hesabına kaydedilecektir.
Bu duruma göre muhasebe kaydı aşağıdaki gibi yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
180 GELECEK AYLARA AİT GİDERLER 113.013.698
180.02 Nisan-Haziran Dön. Gid. 37.397.260
180.02.02 Sig. Gid. 37.397.260
180.03 Temmuz-Eylül Dön. Gid. 37.808.219
180.03.02 Sig. Gid. 37.808.219
180.04 Ekim-Aralık Dön.Gid. 37.808.219
180.04.02 Sig. Gid. 37.808.219
280 GELECEK YILLARA AİT GİDERLER 24.246.575
280.01 2000 Yılına Ait Gid. 24.246.575
280.01.01 Ocak-Mart Dön. Gid. 24.246.575
280.01.01.02 Sig. Gid. 24.246.575
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 12.739.727
770.04 Çeşitli Giderler 12.739.727
770.04.06 Sig. Gid. 12.739.727
103 VERİLEN ÇEKLER VE ÖD. EMİR. 150.000.000
103.01 (x) Ban. (x) Şubesi 150.000.000
......... plakalı oto ve merkez büro ile ilgili sigorta giderlerinin kaydı.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Her geçici vergi dönemine ilişkin tutar 180 No.lu hesaptan 770 No.lu hesaba aktarılacaktır.
H- (ORTAK) MÜŞTEREK GENEL GİDERLERİN DAĞITIMI
İnşaat işlerinde, müşterek (ortak) genel giderler; birden fazla inşaat ve onarım işinin yapıldığı durumlarda, hangi işe ait olduğu kesin olarak bilinmeyen ve diğer işleri de ilgilendirebilen türden giderlerdir.
Hangi işe ait olduğu bilinen giderler, ortak genel gider niteliğinde olmadığından, doğrudan o inşaat işi ile ilgili hesaplara kaydedilir.
İnşaat ve onarım işinin diğer işlerle birlikte yapılması durumunda, her yıla ait müşterek genel giderler, bu işlere ait harcamaların birbirine olan oranı dahilinde dağıtılır.
İnşaat şirketlerinin merkez bürosuna ait personel, elektrik, su, kırtasiye gibi giderlerin her yıl itibariyle doğrudan genel gider yazılması mümkün değildir. Bu giderler “Genel yönetim giderleri” hesabında yer alır. Mevcut mevzuata göre doğrudan her yıl gider yazılması mümkün değildir.
Ortak genel gider niteliğinde bir harcama yapıldığında, “770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ” hesabına kayıt yapılır.
ÖRNEK:
Onur A.Ş. ortak genel gider niteliğinde 3.000 YTL harcama yapmış, karşılığını da kasadan ödemiştir. Bu harcamanın kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 3.000
191 İNDİRİLECEK KDV 540
100 KASA 3.540
Genel Yönetim Giderleri kaydı.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Daha sonra, dönem sonunda yukarıda belirtilen esaslara göre yapılan hesaplamalar sonucunda, her işe isabet eden ortak genel gider payı “740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ” hesabında, ilgili inşaatlara dağıtılacaktır.
ÖRNEK:
Onur A.Ş. 2005 yılında, üçü de yıllara yaygın olan inşaat ve onarım işlerinden, (A) işine ait 30.412 YTL (B) işine ait 74.515 YTL (C) işinden de 38.000 YTL harcama yapılmıştır.
Bunlardan (B) inşaat henüz bitmemiş olup, diğer iki iş 2005 yılı içinde bitmiştir. Söz konusu inşaat işleriyle ilgili olarak 2005 yılı içinde 6.300 YTL ortak genel gider yapılmıştır.
Bu duruma göre ortak genel giderlerin işlere dağıtımı aşağıdaki gibi yapılacaktır.
|
|
|
Yapılan Harcama
|
|
Harcamaların Toplam Giderlere Oranı
|
|
İşlere Düşen Ortak Genel Giderler
|
|
(A) İnşaatı
|
|
30.412
|
|
% 21.28
|
|
1.341
|
|
(B) İnşaatı
|
|
74.515
|
|
% 52.13
|
|
3.284
|
|
(C) İnşaatı
|
|
38.000
|
|
% 26.59
|
|
1.675
|
|
Toplam
|
|
142.927
|
|
% 100.00
|
|
6.300
|
İnşaatlardan birinin 2005 yılında bitmemiş olması, genel giderlerden pay verilmesine engel değildir. Bitmeyen (B) işiyle ilgili olarak hesaplanan genel gider, inşaatın genel giderler hesabına aktarılır.
Yukarıda verilen örneğe göre hesaplanan genel giderlerin ilgili işlere dağıtımı aşağıdaki gibi yapılacaktır.
––––––––––––––––––– 31.12.2005 –––––––––––––––
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 6.300
740.10 (A) İnşaatı 1.341
740.20 (B) İnşaatı 3.284
740.30 (C) İnşaatı 1.675
771 GENEL YÖN. GİD. YANS. 6.300
2001 yılı Genel Yönetim Giderlerinin ilgili inşaatlara dağıtımı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
740 Hizmet Üretim Maliyeti hesabında her inşaat için oluşan tutarlar, 741 Hizmet Üretim Maliyeti Yansıtma hesabı aracılığıyla devam eden işlerle ilgili olarak 170.171, ..... hesaplara, biten işlerle ilgili olarak da 622 Satılan Maliyeti hesabına aktarılır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
171 YILLARA YAYGIN (B) İNŞ. MALİY. X
622 SATILAN HİZM. MALİY. XX
622.01 (A) İnşaatı x
622.02 (C) İnşaatı x
741 HİZM. ÜRETİM MALY. YANS. XXX
741.10 (A) İnşaatı x
741.20 (B) İnşaatı x
741.30 (C) İnşaatı x
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
I) ORTAK (MÜŞTEREK) AMORTİSMANLARIN DAĞITIMI
1- Genel Açıklama
Yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinde veya bu işlerle diğer işlerin birlikte yapılması halinde, ortaklaşa kullanılan tesisat, makine, ulaştırma vasıtaları gibi amortismana tabi kıymetlerin amortismanları, bunların her işte kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtılır.
ÖRNEK
Mükellefin iki ayrı inşaat ve onarım işi ve hırdavat alım-satımı yaptığı üçüncü bir işyeri vardır. Aktifte kayıtlı değeri 20 milyar TL amortisman oranında % 20 olan kamyonunu her üç işinde de kullanmaktadır. Kullanma gün sayısı aşağıdaki gibidir:
(A) İnşaat işinde 126 gün
(B) İnşaat işinde 162 gün
Alım-satım işi 72 gün
+
Toplam 360 gün
Bu duruma göre, kullanma günlerinin nispeti, (A) inşaat işi için % 35, (B) inşaat işi için % 45, alım-satım işi için de % 20’dir. Ayrılacak amortisman ise % 20 oran üzerinden 4.000.000.000 TL olmaktadır. Amortismanın kullanılan gün sayısına göre dağıtımı aşağıdaki şekilde olacaktır.
|
İşin adı
|
Her işte geçen çalışma günü
|
Çalışma gününün, toplam çalışmaya oranı
|
İşlere düşen amortisman tutarı (TL)
|
|
(A) İnşaat işi
|
126
|
% 35
|
1.400.000.000
|
|
(B) İnşaat işi
|
162
|
% 45
|
1.800.000.000
|
|
(C) Alım-satım işi
|
72
|
% 20
|
800.000.000
|
|
TOPLAM
|
360
|
% 100
|
4.000.000.000
|
Amortismanların dağıtımının yapılabilmesi, her tesisat, makine ve nakil vasıtasının günlük çalışma ve kullanılma yerini gösterir kartların tutulmasına bağlıdır. Yargıya intikal eden birçok olayla ilgili olarak, Danıştay’ın verdiği Kararlara göre, günlük çalışmaya ilişkin kayıtların tutulmaması halinde, ayrılan amortismanların kabul edilmemesi de söz konusu olabilmektedir.
Gelir Vergisi Kanunu’nun amortismanların dağıtılması ile ilgili 43/3. maddesi, uygulamada görülen bazı sorunlara çözüm getirmekten uzaktır. Şöyle ki; mahiyetleri itibariyle hangi işte ne kadar, diğer işte ne kadar kullanıldığının saptanmasına olanak bulunmayan tesislerin amortismanların nasıl dağıtılacağı konusunda kanunda herhangi bir açıklama yapılmamıştır. Aynı şekilde, tesisat, makine ve ulaştırma vasıtaları çalışmadan boş durdukları zaman, bu günler nasıl değerlendirilecektir? Anılan kanun üçüncü fıkrası bu soruları yanıtlamaktan uzaktır. Uygulamada, boş durulan günler amortisman için gözönüne alınmamakta ve kullanılan günlerin birbirine oranı dahilinde dağıtım yapılmaktadır.
ÖRNEK
Mükellefin 4 ayrı inşaat ve onarma işi vardır. Bu işlerde kullandığı ekskavatörün aktifte kayıtlı değeri 30 milyar TL amortisman oranı da % 20’dir. Ekskavatörün her inşaatta çalıştığı gün sayısı ise aşağıdaki gibidir.
(A) İnşaat işinde 56 gün
(B) İnşaat işinde 70 gün
(C) İnşaat işinde 112 gün
(D) İnşaat işinde 42 gün
+
Toplam 280 gün
Bu duruma göre, ekskavatörün inşaatlarda kullanıldığı günlerin, toplam kullanılma günlerine oranlanması sonucu, (A) inşaat işi için %20, (B) inşaat işi için %25, (C) inşaat işi için %40, (D) inşaat işi için ise %15 oranı bulunur. Ayrılacak amortisman miktarı ise 6.000.000.000 TL’dir. Bu duruma göre, amortismanın kullanılan gün sayısına göre dağıtımı aşağıdaki şekilde olacaktır.
|
İşin Adı
|
Her işte geçen çalışma günü
|
Çalışma gününün toplam çalışmaya oranı
|
İşlere düşen amortisman tutarı (TL)
|
|
(A) İnşaat işi
|
56
|
% 20
|
1.200.000.000
|
|
(B) İnşaat işi
|
70
|
% 25
|
1.500.000.000
|
|
(C) İnşaat işi
|
112
|
% 40
|
2.400.000.000
|
|
(D) İnşaat işi
|
42
|
% 15
|
900.000.000
|
|
TOPLAM
|
280
|
% 100
|
6.000.000.000
|
2- Makine ve Taşıma Araçlarının, Çeşitli İnşaat Firmalarınca Ortaklaşa (Müştereken) Kullanılması
Daha önce de belirttiğimiz gibi, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 43/3. maddesinde, birden fazla inşaat ve onarma işlerinde veya bu işlerle sair işlerde ortaklaşa (müştereken) kullanılan tesisat, makine ve ulaştırma araçlarına ilişkin amortismanların, bunların her işte kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtılacağı, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 321. maddesinde ise, hesaplanan amortismanların, hesaplarda ayrıca gösterilmek koşuluyla ilgili bulundukları değerlerden doğrudan doğruya indirileceği veya pasifte ayrı bir karşılık hesabında toplanacağı hükme bağlanmıştır.
Bu hükümler uyarınca, makine ve taşıma araçlarının çeşitli inşaat firmalarınca ortaklaşa (müştereken) kullanılması halinde, söz konusu makine ve nakil vasıtaları hangi inşaat firmasının aktifinde kayıtlı ise, amortismanın da o firmaca ayrılmak suretiyle gider kaydedilmesi gerekir.
Öte yandan, sözkonusu makine ve taşıma araçlarının, diğer inşaat firması tarafından kullanılmasının kiralama olarak kabul edilerek, bu araç ve makineler için kiracının, çalıştırdığı sürede yaptığı “masrafları gider yazması”mümkündür.
Ancak, kiralanan makine ve taşıma araçları için kiraya veren inşaat firması tarafından, emsal kira bedeli kadar bir tutarın kayıtlarında hasılat olarak gösterileceği ve kiracı inşaat firmasının ise bu tutarı kayıtlarına gider olarak intikal ettireceği kuşkusuzdur.
3- Yıl İçinde İnşaat Firmasının Aktifine Giren Makine, Tesisat ve Ulaştırma Vasıtalarının Amortismanlarının İnşaatlara Dağıtımı
Gelir Vergisi Kanunu’nun 43. maddesinde; birden fazla inşaat ve onarma işlerinde ya da bu işlerle diğer işlerde ortaklaşa (müştereken) kullanılan tesisat, makine ve ulaştırma vasıtalarının amortismanlarının, bunların her işte kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtılacağı hükme bağlanmıştır.
Bu dağıtımın yapılabilmesi için; makine, tesisat ve ulaştırma vasıtalarının, hangi işte kaç gün kullanıldığına dair kayıtların tutulmuş olması gerekmektedir.
Amortisman uygulamasında, binek otomobiller açısından özellik taşıyan bir durum vardır. Vergi Usul Kanunu’nun 320. maddesinin ikinci fıkrası, 4108 Sayılı Kanun’la 01.01.1994 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere 2.06.1995 tarihinden itibaren değiştirilmiştir. Buna göre, inşaat firmasına ait binek otomobilleri için aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle, kalan ay süresi kadar amortisman ayrılacaktır. Yani, 20 Ekim 2002 tarihi itibariyle aktife giren binek otomobil için 3 aylık amortisman hesaplanacaktır.
İnşaat firmalarında (binek otomobiller hariç) yıl içinde aktife giren makine, tesisat ve ulaştırma vasıtalarının birden fazla inşaat ve onarma işinde ya da inşaat işleri ile birlikte diğer işlerde ortaklaşa kullanılması halinde, bu makine, tesisat ve ulaştırma vasıtasının aktife girdiği tarihe kadar olan amortismanlarının, genel gider olarak tamamının o yıl hesaplarına mı kaydedileceği ya da çalışma gün sayılarına göre işlere mi dağıtılacağı uygulamada duraksamaya düşülen konulardan biridir.
Bir uygulama biçimine göre, yıl içinde aktife giren ve işlerde ortaklaşa kullanılan makine, tesisat ve ulaştırma vasıtalarının amortismanları, bir tam yıl üzerinden hesaplanmakta ve çalışma gün sayılarına göre inşaat işleri ve (varsa) diğer işlere dağıtılmaktadır. Bir başka uygulama biçimine göre de; bir tam yıl üzerinden hesaplanan amortismanların, aktife giriş tarihine isabet eden kısmı o yılın hesaplarına gider kaydedilmekte, aktife girdiği tarihten sonraki amortismanlar ise, işlere çalışma gün sayılarına göre dağıtılmaktadır.
Bu konuda, Danıştay’ın görüşü, ikinci uygulama doğrultusundadır. Yani, amortismana tabi iktisadi kıymetin, aktife giriş tarihine kadar hesaplanan amortismanı, o yılın hesaplarına gider kaydedilecek, aktife girdiği tarihten sonrası için hesaplanan amortismanlar da, çalışma gün sayılarına göre, işlere dağıtılacaktır.
Danıştay’ın bu konudaki kararlarından biri;
“Gelir Vergisi Kanunu’nun, müşterek amortismanların dağıtımı ile ilgili 43. maddesinde, birden fazla inşaat ve onarma işlerinde müştereken kullanılan makine, tesisat ve ulaşım vasıtalarının yıl içinde aktife girmesi halinde, aktife giriş tarihine kadar geçen süreye isabet eden amortismanların ne şekilde dağıtılacağı hususunda bir açıklık yoktur. Bu nedenle, makinenin aktife girdiği tarihe kadar hesaplanan amortismanın, işlere dağıtılmayıp, o yılın hesaplarına gider kaydedilmesi gerektiği...” (Dn. 3. D., 26.02.1991 tarih ve E. 1989/3270, K. 1991/649 sayılı Kararı)şeklindedir.
ÖRNEK
(A) ve (B) inşaatında kullanılan dozer için ayrılan amortisman tutarı 330.000.000 TL’dir. (A) inşaatında 120 gün, (B) inşaatında ise 180 gün kullanılmıştır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 330.000.000
740.01 (A) İnşaatı 132.000.000
740.01.06 Amortisman ve Tük. Pay. 132.000.000
740.02 (B) İnşaatı 198.000.000
740.02.06 Amortisman ve Tük. Pay. 198.000.000
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR 330.000.000
257.04 Tesis Mak. ve Cihaz
Amortismanı 330.000.000
(A) ve (B) inşaatlarında kullanılan Dozerin
amortismanının ilgili inşaatlara dağıtımı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
İnşaatın gerçek maliyetini hesaplayabilmek için, sabit kıymetlerin yalnızca kullanıldığı güne ilişkin kısmı inşaat hesabına kalanı da kar zarar hesabına kaydedilebilir.
ÖRNEK
Yalnızca 9 ay süren (A) inşaatında kullanılan bir betoniyer, yıl içinde 260 gün çalıştırılmış olup, amortismanı 72.000.000 TL’dir.
Bu durumda, aşağıdaki gibi bir kayıt yapılabilir.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 52.000.000
740.01 (A) İnşaatı 52.000.000
740.01.06 Amortisman ve Tük. Pay. 52.000.000
680 ÇALIŞMAYAN KISIM GİDERLERİ 20.000.000
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR 72.000.000
257.04 Tesis, Mak. ve Cihaz
Amortismanı 72.000.000
(A) inşaatında 260 gün çalışan
betoniyer ile ilgili olarak ayrılan amortisman
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
J) GEÇİCİ KABULDEN SONRA ORTAYA ÇIKAN GELİR VE GİDERLER
1- Genel Açıklama
Yıllara yayagnı inşaat ve onarım işlerinde, geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan işlerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın onaylandığı tarihin, diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarihin işin bitim tarihi olarak kabul edileceği Gelir Vergisi Kanunu’nun 44. maddesinde hüküm altın alınmıştır.
Ayrıca, aynı maddede işin bitim tarihinden sonra aynı inşaat ve onarım işi ile ilgili olarak yapılan giderler ile her ne ad altında olursa olsun elde edilen hasılatın, sözkonusu giderlerin yapıldığı veya hasılatın elde edildiği yılın kar veya zararının tespitinde dikkate alınacağı hükmüne yer verilmiştir.
2- Sonradan Ortaya Çıkan Giderler
GVK’nın 44. maddesi hükmüne göre, geçici kabul yapıldıktan sonra eksik işlerin tamamlanması veya sonradan ortaya çıkan eksikliklerin giderilmesi amacıyla yapılan giderler, bu giderlerin yapıldığı dönemde gider kaydedilecektir.
Yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinde sonradan ortaya çıkan giderler “681 ÖNCEKİ DÖNEM GİDER VE ZARARLARI” hesabında izlenecektir.
Önceki Dönem Gider ve Zararları Hesabının giderin yapıldığı inşaatın adı ile detaylandırılmasında yarar vardır. 681 No.lu hesaba kaydedilen giderler dönem sonunda “690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI” hesabına aktarılarak kapatılır.
ÖRNEK
(X) AŞ 17.12.2002 tarihinde tamamlayarak geçici kabulünü yaptırdığı (A) inşaat işi ile ilgili olarak, tespit edilen eksikliklerin giderilmesi amacıyla, Şubat 2003'de 2 milyar lira harcama yapmıştır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
191 İNDİRİLECEK KDV 360.000.000
191.01 Mal ve Hizm. Al. İl. KDV 360.000.000
681 ÖNCEKİ DÖNEM
GİDER VE ZARARLARI 2.000.000.000
681.01 (A) İnşaatı Giderleri 2.000.000.000
100 KASA 2.000.000.000
100.01 Merkez Kasa 2.000.000.000
(A) İnş. işinin geçici kabulden sonra ortaya çıkan giderlerinin kaydı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
3- Sonradan Ortaya Çıkan Gelirler
Geçici kabulü yapılarak işin tamamlanmasından sonra ortaya çıkan kesin hesap farkı, fiyat farkı gibi lehe alınan paralarda asıl işin geliri ile ilgilendirilmeksizin elde edildiği dönemde gelir kaydedilecektir.
Ayrıca işin tamamlanmasından sonra elde edilen bu gelirlerden stopaj yapılması da sözkonusu olmayacaktır.
Elde edilen bu gelirler “671 ÖNCEKİ DÖNEM GELİR VE KARLAR” hesabına kaydedilecektir. 671 No.lu hesap, dönem sonunda 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI hesabına aktarılarak kapatılır.
ÖRNEK
(X) AŞ’nin 10.03.1999 tarihinde tamamlayarak geçici kabulünü yaptırdığı (A) inşaat işi ile ilgili olarak 25.11.1999 tarihinde 3 milyar lira kesin hesap farkı, damga vergisine tabi tutularak çekle firmaya ödenmiştir.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
101 ALINAN ÇEKLER 3.513.000.000
101.01 Portföydeki Çekler 3.513.000.000
681 ÖNCEKİ DÖNEM
GİDER VE ZARARLARI 27.000.000
681.01 (A) İnşaatı 27.000.000
391 HESAPLANAN KDV 540.000.000
391.01 Mal ve Hzm.
Teslimine İl. KDV 540.000.000
391.01.03 %18 Hes.
KDV
671 ÖNCEKİ DÖNEM GELİR
VE KARLARI 3.000.000.000
671.01 (A) İnşaatı
(A) İnşaatı kesin hesap farkından doğan gelirin kaydı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
K) NAZIM HESAPLAR
İşletmenin gerçek mevcut, alacak ve borçları arasında yer almamakla birlikte, yine işin konusu ile ilgili bir kıymetin, belgenin ya da bilginin varlığını izlemek amacıyla kullanılan bir hesaptır.
Nazım hesaplar, işletmenin soncuna tesir etmediğinden,bilançonun aktif ve pasifinde aynı değerler üzerinden gösterilir. Hatta bazı işletmeler bunları bilançonun toplanmış yekunlerinin altında ayrı olarak gösterirler ([15]). Bu hesaba, yapılan işin gereği çeşitli kayıtlar yapılabilir. Biz burada, nazım hesapları inşaat ve onarım işleri yönünden incelemekle yetineceğiz.
Nazım hesaplara ilişkin kayıtlar karşılıklı olarak işler. Müteahhitlerin; teminat mektubu alma, verme ve hatır bonoları yönünden çeşitli iş ilişkileri ve işlemleri olur.
ÖRNEK
(A) İnşaatı için Vakıflar Bankasından alınan 5.000.000.000 TL’lik teminat mektubu, ilgili valiliğin defterdarlığına verilmiştir.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
900 GEÇİCİ TEM. MEK. BORÇLULAR 5.000.000.000
900.01 ... Valiliği
901 GEÇİCİ TEM. MEK. ALACAKLILAR 5.000.000.000
901.01 Vakıflar Bankası
(A) İnşaatı için Vakıflar Bankasından alınan .... tarih ve ..... no.lu teminat mektubunun .... Valiliği Defterdarlığı’na .... tarih ve ..... no.lu makbuzla verilmesinden
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Teminat mektubu iade edildiğinde ise, ters madde kaydı yapılır. Bazen de alınan teminat mektuplarından dolayı, gayrimenkul ipoteği verilir.
ÖRNEK
(Z) Bankası, teminat mektubu kredisinden dolayı, müteahhidin sahibi bulunduğu apartman dairesi 20.000.000.000 TL’ye birinci derece ipotek edilmiştir.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
924 İPOTEK ALANLAR 20.000.000.000
(Z) Bankası
925 İPOTEK VERİLEN KIYMETLER 20.000.000.000
(Z) Bankasına, teminat mektubu kredisinden dolayı, .... ada ... parsel.... paftada kayıtlı bulunan apartman dairesinin birinci derece ipotek edilmesi dolayısıyla
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Müteahhit, iş ilişkilerinden dolayı kefil olduğu ya da hatır bonosu imzaladığı zaman, lehine imza verilen kişi müteahhide karşı borçlu, karşı taraf ise alacaklıdır.
ÖRNEK
(A)’ya hatır için .... vadeli 900.000.000 TL’lik bono imzalanmıştır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
910 HATIR BONOLARI BORÇLULARI 900.000.000
911 HATIR BONOLARI ALACAKLILARI 900.000.000
(A)’ya hatır için imzalanan .... vadeli bono dolayısıyla
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Nazım hesapların işleyişine ilişkin bir başka örnek daha verecek olursak;
ÖRNEK
Müteahhit (A), (Z) Bankasından 300 milyar TL’lik kredi isteminde bulunmuştur. (Z) Bankası ise, krediyi vermek için (B) inşaat firmasının kefaletini istemiştir. (B) inşaat firması da, müteahhit (A) lehine kefalette bulunmuştur. Bunun üzerine, (Z) Bankası istenilen 300 milyar TL. krediyi dört ay vade ile müteahhit (A)’ya vermiştir.
Müteahhit (A)’nın kayıtları aşağıdaki gibi olacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
912 KEFALETTEN BORÇLULAR 300.000.000
913 KEFALETTEN ALACAKLILAR 300.000.000
(B) İnşaat firmasının (Z) Bankasına lehimize kefaletinden dolayı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
100 KASA 300.000.000
100.01 Merkez Kasa
300 BANKA KREDİLERİ 300.000.000
300.01 TL Ticari Krediler
300.01.01 (Z) Bankası (Z) Şubesi
(Z) Bankasının lehimize tesis ettirdiği kredinin çekilmesi.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
300 BANKA KREDİLERİ 300.000.000
300.01 TL Ticari Krediler
300.01.01 (Z) Bankası 300.000.000
102 BANKALAR 300.000.000
102.01 Ticari Mev. 300.000.000
102.01.03 V. Bank. 300.000.000
(Z) Bankasına olan borcuna talimat yoluyla, Vakıflar Bankası Ticari Mevduat hesabından ödenmesi
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
913 KEFALETTEN ALACAKLILAR 300.000.000
912 KEFALETTEN BORÇLULAR 300.000.000
Kefaletle ilgili taahhütlere ilişkin kaydın kapatılması
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Yukarıda da belirttiğimiz gibi nazım hesaplar bilançonun aktif ve pasifinde aynı değerler üzerinden gösterilir ve genellikle bilanço toplamlarının altına ayrı olarak kaydedilir.
III. ÖZEL İNŞAATLARLA İLGİLİ ÖZELLİKLİ HESAPLAR VE İŞLEYİŞİ
A) GENEL AÇIKLAMA
Apartman, işhanı vb. binaları inşa edip de, bunları kat, daire ya da dükkan halinde satan firmaların yaptığı inşaatlar “Özel İnşaat” olarak nitelendirilmektedir.
Özel inşaat işlerinde vergilendirme ve ilgili mevzuata, kitabımızın dördüncü ve izleyen bölümlerinde ayrıntılı olarak yer verilmiştir. Bu kısımda tekdüzen muhasebe sistemine göre, “Özel inşaatlarda muhasebe uygulaması” ele alınarak açıklanmaya çalışılacaktır.
Daha önce de belirtildiği gibi, tekdüzen muhasebe sistemi ile ilgili olarak Maliye Bakanlığınca 10 ayrı tebliğ yayımlanmıştır. Son olarak 10 Sıra No.lu Tebliğ ([16]) ile yapılan düzenlemeye göre, kuruluş şekli ne olursa olsun, 2000 yılı aktif toplamı 300 milyar liranın veya net satışlar toplamı 600 milyar lirayı aşan üretim ve hizmet işletmeleri, 2001 yılına ait muhasebe işlemlerini 7/A seçeneğindeki hesapları gözönünde bulundurarak yerine getireceklerdir. Bu tutarlar her yıl yeniden değerleme oranında artırılarak uygulanmaktadır.
Vergi kanunlarımızda, özel inşaatlarda ticari kazancın tespiti ve vergilendirilmesine ilişkin olarak (yıllara yaygın inşaat işlerinde olduğu gibi) özel bir vergilendirme sistemi getirilmemiştir.
Özel inşaatlar, bir tür imalattır. Maliyetleri de imal edilen malların maliyetlerinin saptanmasındaki esaslara göre hesaplanır. Kazanç saptanırken, maliyetle satış bedeli karşılaştırılır. Daire, kat ve dükkanların maliyeti, binanın tüm maliyetinden daire, kat veya dükkan bazı ölçü ve esaslara göre pay verilmek suretiyle bulunur. Örneğin arsa payı, metrekare, kat ya da dükkan sayısı gibi ölçüler esas alınabilir. Maliyetin saptanmasında ortaklaşa kullanılan yerler de gözönüne alınır. Daire, kat ya da dükkanların maliyetlerinin saptanmasında, Vergi Usul Kanunu’nun, imal edilen emtiada maliyet bedeli ile ilgili 275. maddesi hükmünden yararlanılır.
Müşterek (ortak) amortismanlar ise, her inşaatın maliyetinin doğru olarak saptanabilmesi için, amortismana tabi kıymetlerin kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtıma tabi tutulur. Maliye Bakanlığı’nın ortak amortismanların dağıtımına ilişkin görüşleri de bu yöndedir ([17]).
Kar/zararın saptanması için tüm daire, kat ve dükkanların satışını beklemeye gerek yoktur. Kar-zarar yıl içindeki satışlar esas alınmak suretiyle saptanır. Satılmayan daire, kat ve dükkanlar ise, maliyet bedeli ile değerlendirilerek yıl sonunda mamul stoklarında yer alır.
Yukarıdaki açıklamalardan da fark edileceği gibi özel inşaat işleri yapan mükelleflerin, yıllara yaygın inşaat ve onarım işi yapan mükelleflerden farklı nitelikleri söz konusudur. Özel inşaat işleri bir tür imalat olup, maliyetlerinin saptanmasında kullanılacak esaslar, imal edilen malların maliyet bedelini belirleyen VUK’un 275. maddesi hükmünde düzenlenmiştir. Buna göre inşaatın projelendirilme aşamasından fiilen kullanılır duruma gelmesine kadar (Yapı kullanım-iskan ruhsatının, alınması şart değildir.) katlanılan tüm giderler inşaat maliyetini oluşturur. Bu nedenle 10 No.lu Tebliği ile getirilen hadler aşılmasa bile, özel inşaat işleriyle uğraşan işletmelerin 7/A seçeneğini uygulamaları gerek muhasebe tekniği açısından, gerekse daha sağlıklı ve güvenilir bilgiler elde etmek açısından yerinde bir tercih olacaktır.
Ayrıca tekdüzen hesap planı çerçevesinde yer alan defter-i kebir hesaplarına bakacak olursak 7/A seçeneğinin daha anlaşılır ve yıl sonu mali tabloların oluşturulmasına daha uygun olduğu görülmektedir.
B) 7/A SEÇENEĞİNE GÖRE UYGULAMA
Seçeneğe göre giderler, defter-i kebir düzeyinde fonksiyon esasına göre izlenmekte, yardımcı hesaplarda eş zamanlı kayıt yöntemine uygun olarak gider eşiti ve gider yerine kaydedilmektedir.
1- Dönem İçi Kayıtlar
a) İnşaat İçin Malzeme Alımı
Muhasebe tekniği açısından inşaatla ilgili olarak alınan malzemelerin öncelikle “150 İlk Madde ve Malzeme” hesabına kaydedilmesi, kullanılan kısmın ise “710 Direkt İlk Madde ve Malzeme” hesabına aktarılması gerekir. Böylelikle inşaat maliyetine, kullanılmayan malzemelerin aktarılması önlenmiş olur.
ÖRNEK
Net alanı 150 m2’den büyük konut inşa eden (B), yıl içinde (A) inşaatı için 320.000.000 TL’ye 320 torba çimento, 200.000.000 TL’ye 2 ton demir, 400.000.000 TL’ye 10 m3 kereste almıştır. Bu tutarın 458.600.000 TL’si peşin olarak ödenmiş, kalanı için birer ay ara ile ödenmek üzere iki adet borç senedi verilmiştir. Ayrıca 165.600.000 TL KDV hesaplanmıştır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
150 İLK MADDE VE MALZEME 920.000.000
150.01 Merk. Depo İlk Mad. ve Mlz. 920.000.000
150.01.01 Demir 200.000.000
150.01.02 Kereste 400.000.000
150.01.03 Çimento 320.000.000
191 İNDİRİLECEK KDV 165.600.000
191.01 Mal ve Hizm. Al. İl. KDV 165.600.000
100 KASA 458.600.000
100.01 Merkez Kasa 458.600.000
321 BORÇ SENETLERİ 600.000.000
321.03 Mart Ayı Vad. Sen. 300.000.000
321.04 Nisan Ayı Vad. Sen. 300.000.000
(A) İnşaatı ile ilgili olarak alınan malzemeler için yapılan ödemeler ve verilen borç senetleri
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Daha sonra maliyet hesaplarına aşağıdaki gibi kayıt yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
710 DİREKT İLK MAD. VE MLZ. GİD. 920.000.000
710.01 (A) İnşaatı 920.000.000
710.01.01 Demir 200.000.000
710.01.02 Kereste 400.000.000
710.01.03 Çimento 320.000.000
150 İLK MADDE VE MALZEME 920.000.000
150.01 Merk. Depo
İlk Mad. ve Mlz. 920.000.000
150.01.01 Demir 200.000.000
150.01.02 Kereste 400.000.000
150.01.03 Çimento 320.000.000
(A) İnşaatında kullanılan malzemenin kaydı
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
İnşaat için malzeme alımının, stoklara kaydedilmeden, doğrudan maliyet hesabına kaydedilmesi de mümkündür.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
710 DİREKT İLK MAD. VE MLZ. GİD. 920.000.000
710.01 (A) İnşaatı 920.000.000
710.01.01 Demir 200.000.000
710.01.02 Kereste 400.000.000
710.01.03 Çimento 320.000.000
191 İNDİRİLECEK KDV 165.600.000
191.01 Mal ve Hzm. Al. İl. KDV 165.600.000
100 KASA 458.600.000
100.01 Merkez Kasa 458.600.000
321 BORÇ SENETLERİ 600.000.000
321.03 Mart Ayı
Vad. Sen. 300.000.000
321.04 Nisan Ayı
Vad. Sen. 300.000.000
(A) İnşaatı ile ilgili olarak alınan malzemeler için yapılan ödemeler ve verilen borç senetleri
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Daha sonra, raporlama döneminde, envanter çalışmaları sırasında, inşaatta kullanılmayan malzemelerin saptanması halinde, aşağıdaki gibi kayıt yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
150 İLK MADDE VE MALZEME 40.000.000
710 DİREKT İLK MAD. VE MLZ. GİD. 40.000.000
710.01.03 Çimento 40.000.000
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
b) Direkt İşçilik Giderlerinin Kaydı
İnşaatla ilgili olup, doğrudan doğruya inşaat maliyetine yüklenebilen işçilik giderleri bu hesapta izlenir.
İnşaat işlerinde, işçilere ücret ödemesi yapıldığında, buna ilişkin yevmiye kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.
ÖRNEK
(C) İnşaatında çalışan 10 işçinin Mart 2003 ücretleri brüt tutarı 1.000.000.000 lira olup, kesintilerin 103.500.000 lirası gelir vergisi, 6.000.000 lirası damga vergisi, 10.000.000 lirası 140.000.000 lirası işçiden kesilen sigorta primidir. İşveren sigorta primi hissesi 215.000.000 TL, işsizlik sigortası primi işveren payı 20.000.000 TL’dir.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
720 DİREKT İŞÇİLİK GİDERLERİ 1.235.000.000
720.03 (C) İnşaatı 1.235.000.000
720.03.01 Brüt Ücret 1.000.000.000
720.03.02 SSK İşveren Hissesi 215.000.000
720.03.03 İşs. Sig. İşveren Hissesi 20.000.000
100 KASA 740.500.000
100.02 Şantiye Kasası 740.500.000
10.02.03 (C) Şant. 740.500.000
360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 109.500.000
360.04 Gelir Ver. Stp. 103.500.000
360.04.01 Ücret Stp. 103.500.000
360.06 Damga Vergisi 6.000.000
360.06.01 Ücr. D.V. 6.000.000
361 ÖDENECEK SOSYAL
GÜVENLİK KESİNTİLERİ 385.000.000
361.01 SSK Primleri 355.000.000
361.01.03 (C) İnş.
Sig.P. 355.000.000
361.02 İşs. Sig. Primi 30.000.000
361.02.03 (C) İnş. 30.000.000
Nisan 1999 ayı (C) inşaatıyla ilgili olarak ödenen işçilik ücreti ile yapılan kesintiler
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Kesilen gelir vergisi ve damga vergisinin, ödemenin yapıldığı tarihi izleyen ayın 20. günü akşamına kadar muhtasar beyanname ile (C) inşaatının bağlı olduğu vergi dairesine bildirilmesi ve vergilerin de bu süre içinde ödenmesi zorunludur.
Vergiler ödendiğinde aşağıdaki gibi bir kayıt yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
360 ÖD. SOS. GÜV. KESİNTİLERİ 109.500.000
360.04 Gelir Vergisi Stopajları 103.500.000
360.04.01 Ücret Stopajları 103.500.000
360.06 Damga Vergisi 6.000.000
360.06.01 Ücret DV 6.000.000
100 KASA 109.500.000
100.02 Şantiye Kasası 109.500.000
100.02.02 (B) Şantiyesi 109.500.000
Nisan 1999 ayına ilişkin olarak kesilen vergilerin ödenmesi
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Sosyal güvenlik kesintileri de, ay sonu itibariyle ödendiğinde, benzer kayıtlar yapılacaktır.
c) Genel Üretim Giderlerinin Kaydı
Bu giderler; inşaat maliyeti ile ilgili bir gider niteliği taşıyan ve direkt nitelikte olmayıp, ancak dağıtım yoluyla maliyetlere yüklenen giderlerden oluşur (Endirekt malzeme, endirekt işçilik, amortisman payları gibi). Tahakkuk eden giderler bu hesabın borcuna kaydedilir.
ÖRNEK
Bir iş makinesi hem (A) hem de (B) inşaatında çalışmıştır. Yıl içinde ayrılan amortismanların tutarı 450 milyon liradır. İş makinesinin inşaatlarda çalışma gün sayılarına göre (A) inşaatına isabet eden amortisman tutarı 310 milyon lira, (B) inşaatına isabet eden amortisman tutarı ise 140 milyon liradır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
730 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ 450.000.000
730.01 (A) İnşaatı 310.000.000
730.01.06 Amort. ve Tük. Payları
730.01.06.01 Amortismanlar
730.02 (B) İnşaatı 140.000.000
730.02.06 Amort. ve Tük. Payları
730.02.06.01 Amortismanlar
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN 450.000.000
257.04 Tesis Makine ve Cih. Amort.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
d) Genel Yönetim Giderlerinin Kaydı
İşletmenin yönetim fonksiyonları ile ilgili giderleri bu hesapta izlenir. Bu giderler, kadro kuruluşu, büro hizmetleri, kamu ilişkileri, hukuk işleri, personel işleri, kredi ve tahsilatı da kapsayan muhasebe ve mali işler servislerinin giderleri bu hesaba borç kaydedilir. Dönem sonunda bu hesap “771 Genel Yönetim Giderleri Yansıtma Hesabı” ile karşılaştırılarak kapatılır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 5.600.000
770.00 İlk Madde ve Mlz. Gid. 5.600.000
770.00.01 Kırtasiye Gideri 5.600.000
191 İNDİRİLECEK KDV 1.008.000
191.01 Mal ve Hizm. Al. İl. KDV
100 KASA 6.608.000
100.01 Merkez Kasa
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
e) Finansman Giderlerin Kaydı
İşletme faaliyetlerinin aksamadan yürütülebilmesi için borçlanılan tutarlarla ilgili faiz, kur farkları, komisyon ve benzeri giderler bu hesapta izlenir. “780 Finansman Giderleri Hesabı”nın borcuna kaydedilen giderler, “781” No.lu hesabın alacağı karşılığında, sonuç hesaplarındaki “66 Finansman Giderleri” grubunun ilgili hesabına borç kaydedilir.
2- Raporlama Döneminde Yapılacak Kayıtlar
(Ay sonlarında veya yıl sonunda)
a) Oluşan Maliyetlerin Yansıtma Hesapları İle Yarı Mamuller Üretim Hesabına Devri
710, 720 ve 730 no.lu hesaplarda biriken tutarlar, 711, 721, 731 no.lu yansıtma hesapları aracılığıyla yarı mamuller-üretim hesabına aktarılır.
––––––––––––––––– 31/12/.... –––––––––––––––––
151 YARI MAMULLER - ÜRETİM XXXXXX
151.01 (A) İnşaatı XXX
151.02 (B) İnşaatı XXX
711 DİREKT İLK MAD. VE MLZ. YANS. XX
721 DİREKT İŞÇİLİK GİD. YANS. XX
731 GENEL ÜRETİM GİD. YANS. XX
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
b) Tamamlanan Konutların Mamuller Hesabına Devri
ÖRNEK
Tamamlanan dükkanların maliyet bedelleri toplamı 75.000.000.000 TL, konutların ki ise 320.000.000.000 TL’dir.
––––––––––––––––– 31/12/..... –––––––––––––––––
152 MAMULLER HESABI 395.000.000.000
152.01 İşyerleri 75.000.000.000
152.02 Konutlar 320.000.000
151 YARI MAMULLER-ÜRETİM 395.000.000.000
151.01 (A) İnşaatı 395.000.000.000
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
c) Satılan İşyeri ve Konutların Satış Bedeliyle Kaydı
Ticari kazançta elde etme değil tahakkuk esas olduğundan inşa edilen apartman daire kat ve dükkan olarak ister peşin ister taksitle satılsın, satış tarihinde vergiyi doğuran olay cereyan edecektir ([18]). Ancak, inşaat devam ederken daire, kat ve dükkan satılmasında, satış akdinin yapıldığı tarih vergiyi doğuran olayın cereyan ettiği yıl olarak kabul etmek olanaksızdır. Çünkü, inşaat devam ettiğinden daire, kat veya dükkanların maliyetleri henüz belli olmamıştır. Ancak inşaat bitirildiğinde bu maliyetler belli olacaktır. İnşaat devam ederken satılan daire, kat ve dükkanlarla ilgili olarak alınan paralar ile birer avanstır. İnşaat bitirilip alıcıya teslim edildiği tarihte vergiyi doğuran olay cereyan edecek ve satış bedeline hak kazanılacaktır. Bu tarihte tahsil edilemeyen miktarlar dahi alacak olarak tahakkuk etmesi nedeniyle o yılın kazancı olarak gözönüne alınacaktır.
ÖRNEK
3 konut ile 2 işyerinin satış bedeli 65 milyar TL’dir. Yapılan satıştan 15 milyar lira tahsil edilmiştir. Bunlara ilişkin KDV ise 11.700.000.000 TL’dir. Konutların net alanı 150 m2’nin üzerindedir.
Bu duruma göre, aşağıdaki gibi bir kayıt yapılacaktır.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
100 KASA 15.000.000.000
100.01 Merkez Kasa 15.000.000.000
120 ALICILAR 61.700.000.000
121.01 (X) Ltd. Şti.
600 YURT İÇİ SATIŞLAR 65.000.000.000
600.01 Mamul Satışları 65.000.000.000
600.01.01 İşyerleri 20.000.000.000
600.01.02 Konutlar 45.000.000.000
391 HESAPLANAN KDV 11.700.000.000
391.01 Mal ve Hizm
Tes. İl. KDV 11.700.000.000
391.01.01 %18 Hes. KDV
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
d) Satılan İşyerleri İle Konutların Maliyet Bedeli İle Satılan Mamuller Maliyeti Hesabına Devri
ÖRNEK
Satılan işyerlerinin maliyet bedeli 10 milyar TL, konutların maliyet bedeli ise 24 milyar TL’dir.
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
620 SATILAN MAMULLER MALİYETİ 34.000.000.000
152 MAMULLER 34.000.000.000
152.01 İşyerleri 10.000.000.000
152.02 Konutlar 24.000.000.000
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
e) Yansıtma Hesapları İle Gelir Tablosu Hesaplarına Devir
Yıl içinde 770-780 no.lu hesaplarda biriken tutarlar, raporlama dönemlerinde 771-781 no.lu yansıtma hesapları ile ilgili gelir tablosu hesaplarına yansıtılır.
––––––––––––––––– / –––––––––––––––––
632 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ XX
660 KISA VADELİ BORÇLANMA GİDERİ XX
771 GEN. YÖN. GİD. YANSIT. XX
781 FİNANSMAN GİD. YANS. XX
––––––––––––––––– / –––––––––––––––––
f) Yansıtma ve Maliyet Hesaplarının Kapatılması
––––––––––––––––– / –––––––––––––––––
711 D. İLK MAD VE MLZ. GİD. YANS. XX
721 İŞÇİLİK GİDERLERİ YANS. XX
731 GENEL ÜR. GİD. YANS. XX
771 GENEL YÖNETİM GİD. YANS. XX
781 FİNANSMAN GİD. YANS. XX
710 D. İLK MAD. VE MLZ. GİD. XX
720 D. İŞÇİLİK GİDERLERİ XX
730 GENEL ÜRETİM GİDERİ XX
770 GENEL YÖNETİM GİDER. XX
780 FİNANSMAN GİDERİ XX
––––––––––––––––– / –––––––––––––––––
g) Gelir Tablosu Hesaplarının Kapatılması
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI XXX
620 SAT. MAMUL. MALİYETİ X
632 GENEL YÖNETİM GİDERLER X
660 KISA VADELİ BORÇLANMA GİD. X
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
600 YURT İÇİ SATIŞLAR XXXX
690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI XXXX
––––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––––
Görüldüğü gibi, 7/A seçeneğinde kullanılan maliyet hesaplarının yıl sonunda veya aylık raporlama yapan işletmelerde her ay sonunda, yansıtma hesapları ile ilgili fonksiyonel gider hesaplarına devredilmesi kolaylıkla yapılabilmektedir.
Burada yapılacak tercih; fonksiyon esasına göre açılan defter-i kebir hesabının alt hesabının öncelikle gider çeşidi veya gider yeri olarak nasıl kırılması olmaktadır. Örneğimizde yapılan tercih, ilk kırılmanın gider yeri olması yönündedir. Bu tür kayıt yöntemi hem muhasebe tekniği açısından, hem de masraf merkezleri kodu kullanılarak birçok ayrıntılarla uğraşılmadığı için kolaylık açısından daha doğru tercih olmaktadır ([19]).
[1] VUK’un 180. maddesi ile bu hadleri %20’ye kadar aşan müteahhitlerin, arka arkaya iki yıl daha işletme hesabı esasına göre defter tutmalarına olanak sağlanmıştır.
4369 Sayılı Kanun ile VUK’a eklenen geçici 19. maddeye göre işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler diledikleri takdirde VUK’un 180. maddesindeki şartlar dikkate alınmaksızın 31.12.2000 tarihine kadar işletme hesabı esasına göre defter tutmaya devam ederler.
[2] 4369 Sayılı Yasa ile 01.01.1999 tarihinden itibaren kaldırılmıştır.
[3] Günlük kasa defteri ile ilgili VUK’un Mük. 185. maddesi, 4369 Sayılı Kanun ile 01.01.1999 tarihinden itibaren yürürlükten kaldırılmıştır.
[4] Kambiyo senetleri defteri ile ilgili VUK Mük. 196. maddesi 4369 Sayılı Kanun ile 01.01.1999 tarihinden itibaren yürürlükten kaldırılmıştır.
[5] 26.12.1992 Tarih ve 21447 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[6] 01.12.1993 Tarih ve 21790 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[7] Teminat mektubunun verildiği durumlarda, buna ilişkin işlemler “9 NAZIM HESAPLAR”da izlenmektedir..
* İnşaat ve onarım işinin birden fazla olduğu durumlarda 170, 171, 172...178 No.lu hesaplar, (A) İNŞAATI MALİYETLERİ, (B) İNŞAATI MALİYETLERİ ....... olarak kullanılır. İnşaat sayısının sekizi aşması halinde ise, her proje yardımcı defter düzeyinde izlenebilir. Bu durumda her bir proje için tutulacak yardımcı defterler, defteri kebir hükmündedir (Bkz. 16.12.1993 Tarih ve 21790 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2 Sıra No.lu “Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği”). Aslında burada yapılacak en anlamlı uygulama, 170 no.lu hesabın altında, 170.01, 170.02, 170.03...170.42 gibi alt hesaplar açmak şeklinde olmalıydı. Nitekim, kitabımızdaki Örnek monografide de GVK'nın 42. maddesinin ikinci fıkrasında, “....her inşaat işinin hasılat ve giderlerinin, ayrı bir defterde, tutulmakta olan defterlerin ayrı sayfalarında gösterileceği” yönündeki hüküm, 170-178 aralığında ayrı hesaplar açılmasını zorunlu kılmıştır.
[8] MB’nin, 24.03.1999 tarih ve B.07.0.GEL.0.40/4009-39 Sayılı Özelgesi (Yaklaşım, Yıl: 7, Sayı: 79, Temmuz 1999, s. 205-206)
[9] MB’nin 30.11.1995 tarih ve 66423 Sayılı Özelgesi; Ayrıca bu konuda ayrıntılı açıklama için bkz. KIZILOT,
KDV Kanunu ve Uygulaması, C. 4, s. 1581 vd..
[10] Hakedişlerden aşağıdaki kesintiler yapılır.
İstihkak bedelinden kesintiler:
a) %5 gelir (stopaj) vergisi, (GVK Md. 94/3)
b) Fon payı (%5 gelir vergisi stopajının %10’u)
c) Teminat taksitleri,
d) Anlaşma ve özel şartnameye göre verilen malzeme bedelleri
e) Verilen demirbaşların kira ve amortisman karşılıkları,
f) İdarece, müteahhit nam ve hesabına ödenen işçi ücretleri,
g) Avans karşılıkları,
h) Damga vergisi (binde 7,5),
ı) Gecikme Cezaları,
i) Sözleşme hükümleri gereğince kiralanan gayrimenkullerin kiraları karşılığı tahakkuk eden istihkaktan kesintiler;
- Kanuni mercilerce verilen icra talimatları,
- Her türlü temlikler
[11] Daha önceki uygulamalarda KDV’nin toplamı üzerinden yani KDV’den de damga vergisi kesilmekteydi. Ancak; Maliye Bakanlığı’nın 29 Ocak 1997 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 30 Seri No.lu Damga Vergisi Genel Tebilği’ne göre, KDV üzerinden damga vergisi alınmayacaktır.
[12] Bu konuda geniş bilgi ve ayrıntılı açıklama için Bkz. Şükrü KIZILOT,
Kurumlar Vergisi Kanunu ve Uygulaması, Ankara, 2000.
[13] Şükrü KIZILOT, “İnşaat İşlerinde Ortaklardan Alacaklar-I”,
Hürses, 22 Eylül 1999 s. 7
[14] Yargının bu konudaki yaklaşımı, olayda vergi ziyaının bulunup bulunmadığının tespiti yönündedir. Danıştay’ın emsal nitelikteki çok sayıda kararına göre, “Vergi oranları borç veren ve borç alan şirketlerde aynı olduğuna göre, bir tarafta nemalandırılmayan gelir, bir başka tarafta, yani şirkette nemalandırılmış olmaktadır.” Bu konuda ayrıca Bkz. Şükrü KIZILOT, “Örtülü Kazançta Vergi Kaybının Somut Biçimde Ortaya Konması Gerektiği”,
Yaklaşım, Yıl: 4, Sayı: 47, Kasım 1996; Şükrü KIZILOT,
Türk Vergi Hukukunda Örtülü Kazanç ve Örtülü Sermaye, Yaklaşım Yayınları, Ankara 2002.
[15] Kenan ERKURAL, Muhasebe, Prensipler ve Uygulama, İ.T.İ.A Nihad Sayar Yayın ve Yardım Vakfı Yayınevi İşletmesi Yayınları No: 242, 3. Baskı, İstanbul, 1974, s. 292
[16] 10 Sıra No.lu Tebliği 19.12.2000 Tarih ve 24265 Sayılı Resim Gazete’de yayımlanmıştır.
[17] Maliye Bakanlığı Özelgesi 07.07.1980 gün ve 1.2126-4-664 sayılı.
[18] Şükrü KIZILOT, “Özel İnşaat İşlerinde Vergiyi Doğuran Olay”,
Ekonomik Bülten, 03.10.1994, s. 11
[19] Uygur TEMİZER, “Tekdüzen Muhasebe Sisteminde Özel İnşaat İşlerinin Muhasebeleştirilmesi”,
Yaklaşım, Kasım 1994, Sayı: 23, s. 116
